ПИСЬМО ФНС РФ от 17.07.2017 № БС-4-11/13832@

Вопрос:

Основными видами деятельности организации являются доверительное управление ценными бумагами, управление паевыми инвестиционными фондами и негосударственными пенсионными фондами.
Доверительное управление ценными бумагами осуществляется на основании лицензии профессионального участника рынка ценных бумаг на осуществление деятельности по управлению ценными бумагами от 30.11.2004, выданной Федеральной службой по финансовым рынкам, без ограничения срока действия.

В рамках выполнения вышеуказанных услуг управляющая компания признается налоговым агентом в отношении доходов, выплачиваемых физлицам.

В процессе деятельности в организацию обращаются физлица-клиенты с заявлением на возврат излишне удержанного НДФЛ, возникшего по операциям доверительного управления в предыдущих налоговых периодах.
В течение 10 дней с момента получения вышеуказанного заявления организация направляет в налоговый орган по месту учета заявление на возврат НДФЛ с приложением комплекта документов согласно абз. 8 п. 1 ст. 231 НК РФ.
После осуществления возврата налоговым органом из бюджета суммы НДФЛ организация перечисляет денежные средства на счет и по реквизитам, указанным в заявлении клиента.

Однако данный вид операций по возврату налоговым агентом излишне удержанного налога предусмотрен только в том случае, если у организации недостаточно денежных средств для осуществления возврата из сумм, удержанных и подлежащих перечислению в бюджетную систему РФ (абз. 6 п. 1 ст. 231 НК РФ (уменьшение текущего налога)).
Согласно абз. 3 п. 1 ст. 231 НК РФ возврат налогоплательщику излишне удержанной суммы налога производится налоговым агентом за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджетную систему РФ в счет предстоящих платежей, как по указанному налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых налоговый агент производит удержание такого налога, в течение трех месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления налогоплательщика.

Тем не менее применить вышеуказанный способ возврата налога клиенту организации не представляется возможным по причине того, что при дальнейшем представлении отчетности по форме 6-НДФЛ суммы исчисленного налога и подлежащие перечислению в бюджет РФ по соответствующим срокам не будут покрыты фактическими платежами, и при проведении процедуры соотнесения перечисленных сумм и заявленных к начислению сумм налога согласно представленному расчету возникает риск того, что к налоговому агенту будут применены налоговые санкции в виде пеней, а также возникнет задолженность на сумму неперечисленного НДФЛ.

Согласно позиции Минфина России и ФНС России (Письма ФНС России от 29.09.2014 N БС-4-11/19714@; от 25.07.2014 N БС-4-11/14507@; от 05.05.2016 N СА-4-9/81160, Минфина России от 16.09.2014 N 03-04-06/46268; от 01.09.2014 N 03-04-06/43711) не признаются переплатой суммы, излишне удержанные и перечисленные в бюджет налоговым агентом.

Таким образом, действие норм ст. 231 НК РФ для целей применения налоговым агентом в части осуществления операций по возврату неприменимо и тем самым они ограничены в обороте.

Аналогичной вышеуказанным последствиям является также операция зачета налоговым агентом суммы переплаты по заявлению клиента, поданному в организацию, когда физлицо изъявляет желание зачесть имеющуюся у него переплату по НДФЛ, образовавшуюся по итогам предыдущих налоговых периодов, в счет будущих платежей текущего периода.

Заметим, что в Письме Минфина России от 06.02.2017 N ГД-4-8/2085 позиция ведомства прямо противоположна ранее издававшимся письмам, в частности, говорится о том, что налоговый агент имеет возможность произвести операцию зачета в отношении излишне удержанного НДФЛ.

В связи с этим организация вынуждена отказывать клиентам в осуществлении зачета из переплаты клиента в связи с тем, что в дальнейшем представленный расчет по форме 6-НДФЛ также приведет к возникновению недоимки по налогу и пени, так как заявленные в расчете к начислению суммы удержанных налогов будут иметь расхождение с суммами налогов, фактически перечисленных в бюджет РФ.

Возможно ли применение следующих подходов, предложенных организацией?

1. Возврат НДФЛ производится за счет средств налогового агента из денежных средств, подлежащих перечислению в бюджет РФ (уменьшение текущего налога к уплате): организация, получив заявление о возврате НДФЛ от клиента, и при условии, что у организации достаточно денежных средств для осуществления возврата НДФЛ, производит в установленные сроки перечисление денежных средств на счет клиента, тем самым уменьшая текущий налог к уплате.

В том же периоде организация направляет в налоговый орган сообщение о произведенном возврате за счет средств, подлежащих перечислению в бюджет, и просит налоговую инспекцию зачесть из сумм переплаты в бюджет РФ сумму произведенного возврата в счет будущих платежей.

Таким образом, предполагается, что налоговый орган будет отражать по сроку уплаты суммы, которые организация не перечислила в бюджет РФ, но в отношении которых была применена процедура возврата НДФЛ, что в целом не повлияло на пополнение бюджета РФ и не нарушило платежную дисциплину организации.

2. Зачет НДФЛ производится за счет излишне удержанного налога конкретного физлица: организация, получив заявление о зачете НДФЛ от клиента, и при условии, что у него имеется достаточная для осуществления зачета переплата по налогу, фиксирует данную сумму к зачету будущих платежей и при возникновении налогооблагаемой базы не производит перечисление НДФЛ в бюджет РФ, а уменьшает сумму излишне уплаченного налога до полного его погашения.

В том же периоде организация направляет в налоговый орган сообщение о произведенном зачете за счет переплаты данного физлица подлежащих перечислению в бюджет РФ денежных средств и просит налоговую инспекцию зачесть из сумм переплаты организации сумму произведенного зачета налоговым агентом в счет будущих платежей.
Таким образом, предполагается, что налоговый орган будет отражать по сроку уплаты суммы, которые организация не перечислила в бюджет РФ, но в отношении которых была применена процедура зачета НДФЛ, что в целом не повлияло на пополнение бюджета РФ и не нарушило платежную дисциплину организации.

При возможности применения вышеизложенных подходов как необходимо отразить возврат (зачет) суммы налога в форме 6-НДФЛ? Какая дата должна быть указана в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ?

Каков порядок применения организацией — налоговым агентом норм ст. 231 НК РФ в отношении операций возврата (зачета) излишне удержанного НДФЛ?
Ответ:

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА

ПИСЬМО
от 17 июля 2017 г. N БС-4-11/13832@

Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве (далее — Управление) рассмотрело обращение ООО по вопросу возврата (зачета) излишне удержанного налога на доходы физических лиц и отражения таких сумм в расчете сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (далее — расчет по форме 6-НДФЛ), и сообщает следующее.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 231 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма налога подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика, если иное не предусмотрено главой 23 «Налог на доходы физических лиц» Кодекса.

Возврат налогоплательщику излишне удержанной суммы налога производится налоговым агентом за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджетную систему Российской Федерации в счет предстоящих платежей как по указанному налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых налоговый агент производит удержание такого налога, в течение трех месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления налогоплательщика.

Если суммы налога, подлежащей перечислению налоговым агентом в бюджетную систему Российской Федерации, недостаточно для осуществления возврата излишне удержанной и перечисленной в бюджетную систему Российской Федерации суммы налога налогоплательщику в срок, установленный настоящим пунктом, налоговый агент в течение 10 дней со дня подачи ему налогоплательщиком соответствующего заявления направляет в налоговый орган по месту своего учета заявление на возврат налоговому агенту излишне удержанной им суммы налога.

Возврат налоговому агенту перечисленной в бюджетную систему Российской Федерации суммы налога осуществляется налоговым органом в порядке, установленном статьей 78 Кодекса.

До осуществления возврата из бюджетной системы Российской Федерации налоговому агенту излишне удержанной им с налогоплательщика и перечисленной в бюджетную систему Российской Федерации суммы налога налоговый агент вправе осуществить возврат такой суммы налога за счет собственных средств.

В соответствии с абзацем 3 пункта 2 статьи 230 Кодекса налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета расчет по форме 6-НДФЛ за первый квартал, полугодие, девять месяцев — не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год — не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, утвержденным приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@.

Форма расчета по форме 6-НДФЛ заполняется на основании данных учета доходов, начисленных и выплаченных физическим лицам налоговым агентом, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц, содержащихся в регистрах налогового учета (пункт 1.1 Порядка заполнения и представления расчета по форме 6-НДФЛ).

Порядком заполнения и представления расчета по форме 6-НДФЛ предусмотрено, что по строке 090 указывается общая сумма налога, возвращенная налоговым агентом налогоплательщикам в соответствии со статьей 231 Кодекса, нарастающим итогом с начала налогового периода.

В случае если налоговый агент, в соответствии со статьей 231 Кодекса, производит в 2017 году возврат налогоплательщику излишне удержанной суммы налога из дохода, полученного им в предыдущих налоговых периодах, то данная сумма подлежит отражению по строке 090 раздела 1 расчета по форме 6-НДФЛ за соответствующий период. В разделе 2 расчета по форме 6-НДФЛ данная операция не отражается. При этом уточненный расчет по форме 6-НДФЛ за соответствующий налоговый период не представляется.
Кроме того, налоговый агент должен представить в налоговый орган уточненные сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за соответствующий налоговый период.

Таким образом, сумму налога на доходы физических лиц, подлежащую уплате в бюджет, следует уменьшить на сумму произведенного возврата. В случае если налоговый агент перечислил сумму удержанного налога без учета сумм возврата, то возникает излишне уплаченная сумма налога, подлежащая возврату из бюджета.

Государственный советник
Российской Федерации
2 класса
Е.А.КРУГЛОВА
17.07.2017