Налоговая оговорка в договоре: образец заполнения

Чтобы распределить налоговые риски стороны включают в условие договора налоговую оговорку. Она позволяет избежать лишних споров между контрагентами из-за доначислений и санкций со стороны налоговиков. Когда применять налоговую оговорку в 2026 году, как включить ее в договор и какова судебная практика, читайте в нашей статье.

Над статьей работали:
Автор: Безбородов Максим; редактор: Коротаева Юлия

Содержание

1. Что такое налоговая оговорка в договоре
2. Можно ли применять налоговую оговорку для НДС
3. Можно ли применять налоговую оговорку для налога на прибыль
4. Можно ли применять налоговую оговорку для НДФЛ
5. Образец заполнения налоговой оговорки в договоре
6. Судебная практика по теме: налоговая оговорка

Что такое налоговая оговорка в договоре

Налоговая оговорка – это специальные условия, которые стороны вправе включить в текст договора поставки, договора подряда или оказания услуг с целью распределить налоговые риски между участниками сделки.
Например, в условиях договора можно предусмотреть компенсацию одной из сторон сделки ущерба, возникшего в результате доначислений, штрафов и иных претензий налоговых органов.

Механизм налоговой оговорки регламентируют положения статьи 431.2 ГК. До появления данной нормы взыскать убытки в виде доначисленных сумм из-за недобросовестного контрагента на основании общих положений статьи 15 ГК было невозможно. Суды отказывали в удовлетворении таких требований, так как налоговая обязанность носит индивидуальный характер, и контрагент не может быть виноват в том, что налогоплательщик не выполнил требования налогового законодательства, которые привели к недоимке.

Основанием для взыскания является преимущественно не факт причинения убытков налогоплательщику, а именно нарушение договорных условий, за которые установлены договорный штраф или неустойка.

Налоговики допускают возможность взыскать с контрагентов убытки, которые сформированы из сумм налоговых претензий в результате непроявления налогоплательщиком должной осмотрительности (Письмо № БВ-4-7/3060 от 10.03.2021). Данный подход нашел отражение в определении Верховного суда № 308-ЭС17-13430 от 28.09.2017.

Большинство судебных решений по данной теме принимается в пользу взыскателя. Но некоторые суды отказывают в удовлетворении требований, ссылаясь на то, что подобными оговорками налогоплательщики фактически страхуют противоправный интерес в неуплате налогов (например, решение Арбитражного суда Ростовской области № А53-20065/2018 от 03.10.2018).

Ниже рассмотрим, какие налоговые оговорки применяются для разных налогов.

Можно ли применять налоговую оговорку для НДС

Налоговую оговорку можно использовать для распределения рисков по НДС, которые возникают между участниками сделки.
На практике покупатели часто включают в текст договора условие, согласно которому продавец обязан соблюдать действующее законодательство по ведению бухгалтерского учета, уплате налогов, взносов и других правил.

В случае доначислений, штрафов или налоговых споров, которые вызваны нарушением данного правила, продавец обязуется компенсировать покупателю убытки.

Отметим, что налоговая оговорка не применяется в случаях, когда в договоре отсутствует информация о ставке и сумме НДС, который уплачивается по сделке. В таких ситуациях покупатель исчисляет налог расчетным методом исходя из стоимости товаров (Постановление Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33).

Важно также учитывать, что перекладывать обязанности налогового агента по НДС на контрагента посредством указания в условиях сделки оговорки нельзя. Такие условия будут считаться ничтожными. Например, нельзя возложить обязанность по уплате налога на иностранного контрагента, который продает товары организации, зарегистрированной в России.

Можно ли применять налоговую оговорку для налога на прибыль

Налоговую оговорку можно включить для распределения рисков по налогу на прибыль между участниками сделки.
На практике покупатели часто предусматривают в договоре условие, согласно которому продавец обязан иметь необходимые ресурсы для выполнения условий сделки – основные средства, материалы, персонал.

Кроме того, нередко прописывают положение, по которому продавец должен исполнить обязательства по сделке самостоятельно. При недостатке персонала и найме подрядчиков данный момент должен отдельно согласовываться с покупателем.
В случае доначислений, штрафов и других претензий со стороны инспекции по причине отсутствия у продавца необходимой материальной базы или же привлечения для исполнения сделки стороннего контрагента — убытки возмещаются покупателю.

Важно учитывать, что оговорку нельзя применять в случаях, если организация является налоговым агентом по налогу на прибыль. Например, недопустимо возлагать обязанность по уплате налога на иностранного контрагента, который получает доходы от организации, зарегистрированной в России.

Можно ли применять налоговую оговорку для НДФЛ

Налоговая оговорка не используется в договорах с физическими лицами. Это связано с тем, что обычно НДФЛ удерживают и перечисляют в бюджет налоговые агенты, которые являются источником дохода — то есть организации и индивидуальные предприниматели (ст. 226 НК РФ).

Исключения из этого правила составляют случаи, когда гражданин самостоятельно платит налоги с полученных доходов. Например, самолично НДФЛ с доходов физические лица уплачивают при продаже имущества, а также при осуществлении предпринимательской деятельности.

Перекладывать обязанности перечисления подоходного налога на другое лицо недопустимо. Такая возможность законодательством не предусмотрена (п. 5 ст. 3 НК РФ). Поэтому даже если подобное условие будет зафиксировано в договоре, оно будет считаться ничтожным.

Ответственность за своевременное и полное перечисление денег в бюджет всегда возлагается на посредника-агента или же плательщика-гражданина. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина РФ от 13.08.2020 № 03-04-05/71133, от 13.01.2014 № 03-04-06/360, от 25.04.2011 № 03-04-05/3-292, от 15.06.2010 № 03-04-06/3-148.

Что нового в 2026 году
В связи с масштабной налоговой реформой налоговая оговорка становится критически важным инструментом.

Среди основных изменений выделяют:
1. Повышение ставки НДС до 22%. Это требует пересмотра переходящих и длящихся договоров, заключенных до 2026 года;

2. Длящиеся договоры. С 1 октября 2026 года НДС по продолжительным контрактам рассчитывают по специальным правилам. Важно ответить на вопрос, имеет ли право на вычет покупатель или нет:
• когда заказчик вправе получать вычет, расчет производится по прежним правилам. НДС выставляют клиенту путем оформления счета-фактуры, а при необходимости подписывают соглашение об изменении цены;
• покупатель права на вычет не имеет, а стоимость оставляют прежней, то применяется расчетный способ. Сумму высчитывают из установленного платежа, доплату не устанавливают, счет-фактуру не составляют.

3. Новые правила для УСН. Из-за повышения лимитов многие компании и ИП на спецрежимах стали плательщиками НДС. Поэтому налоговая оговорка должна четко определять, что происходит с ценой при смене налоговой системы.

4. Расширение налогового контроля. ФНС получила возможность более глубокого оперативного контроля текущего периода путем проверки контрагентов по цепочке.

Чтобы обновить налоговую оговорку, нужно выполнить следующие действия:
• прописать автоматический пересчет стоимости договоров при изменении ставок налогов;
• зафиксировать право покупателя в одностороннем порядке удерживать из текущих платежей поставщику сумму предъявленных налоговых претензий;
• четко прописать перечень всех документов, которые предоставляет контрагент (ст. 431.2, 406.1 ГК РФ);
• установить период действия оговорки, который охватывает весь период возможных камеральных и выездных проверок.

Образец заполнения налоговой оговорки в договоре

Содержание налоговой оговорки будет отличаться в зависимости от того, какие именно риски стороны сделки хотят разграничить.
В случае заключения контракта с российским контрагентом целесообразно предусмотреть оговорку о соблюдении действующего на территории страны законодательства, в частности, правил должной осмотрительности.

Такие условия помогут привлечь партнера к ответственности за нарушение данных им гарантий и заверений, а также компенсировать имущественные потери, если контрагент окажется недобросовестным (ст. 406.1 ГК РФ).

Пример налоговой оговорки в договоре с российской компанией
Контрагент в соответствии со статьей 431.2 ГК заверяет и гарантирует покупателю, что:
• является надлежащим образом учрежденным и зарегистрированным юридическим лицом и/или надлежащим образом зарегистрированным предпринимателем;
• исполнительный орган продавца находится и осуществляет функции управления по месту нахождения (регистрации) юридического лица или индивидуального предпринимателя;
• для заключения и исполнения настоящего договора продавец получил все необходимые согласия, одобрения и разрешения, получение которых необходимо в соответствии с действующим законодательством РФ, учредительными и локальными документами;
• имеет законное право осуществлять вид экономической деятельности, предусмотренный договором (имеет надлежащий ОКВЭД);
• не существует законодательных, подзаконных нормативных и индивидуальных актов, локальных документов, а также решений органов управления, запрещающих продавцу или ограничивающих его право заключать и исполнять настоящий договор;
• лицо, подписывающее (заключающее) настоящий договор от имени и по поручению продавца, на день подписания (заключения) имеет все необходимые для такого подписания полномочия;
• уплачивает все налоги и сборы, а также ведет регистры налогового учета и своевременно представляет в налоговые органы налоговую отчетность в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации;
• продавцом уплачиваются все налоги и сборы в соответствии с действующим законодательством РФ, а также им ведется и своевременно подается в налоговые и иные государственные органы налоговая, статистическая и иная государственная отчетность в соответствии с действующим законодательством РФ;
• все операции продавца по покупке товара у своих поставщиков, продаже товара покупателю полностью отражены в первичной документации продавца, в бухгалтерской, налоговой, статистической и любой иной отчетности, обязанность по ведению которой возлагается на продавца;
• продавец представит покупателю полностью соответствующие действующему законодательству РФ первичные документы, которыми оформляется продажа товара по настоящему договору (включая относящиеся, но не ограничиваясь, как то: счета-фактуры, товарные накладные, товарно-транспортные накладные, спецификации, акты приема-передачи и т. п.);
• полностью отражает в регистрах налогового учета и налоговой отчетности все операции по приобретению товаров (работ, услуг) у своих поставщиков и по реализации товаров (работ, услуг) покупателю, в том числе НДС, выставленный контрагентом покупателю и уплаченный покупателем контрагенту в составе цены товара (работы, услуги);
• товар, поставляемый по настоящему договору, принадлежит контрагенту на праве собственности. В случае если контрагент не является собственником товара, поставляет товар на основе агентского или иного посреднического договора и за соответствующее вознаграждение, то контрагент как агент (комиссионер) имеет все необходимые в соответствии с действующим законодательством полномочия для заключения настоящего договора и поставки товара.

Далее договором стороны вправе предусмотреть штраф (неустойку) за нарушение заверений, размер которого будет определяться исходя из сумм недоимки, пеней и штрафа, доначисленных вступившим в силу решением налогового органа по операциям с таким контрагентом. Текст может быть следующим:

«Поставщик обязан возместить покупателю налог, пени и штрафы, доначисленные налоговым органом, а также иные убытки, если они обусловлены одной из следующих причин:
• нарушение гарантий о надлежащем исполнении обязанностей, которые регламентированы налоговым законодательством;
• ненадлежащее или несвоевременное оформление поставщиком счетов-фактур или иных первичных документов при исполнении настоящего договора;
• ненадлежащее или несвоевременное отражение информации в налоговой декларации, а также нарушение сроков представления отчетности в налоговые органы».

Поставщик обязуется возместить покупателю указанные потери в течение 30 календарных дней со дня предъявления покупателем претензии».

Если же сделка заключена с иностранным контрагентом, то в условиях договора стоит предусмотреть оговорку о распределении обязанности по уплате обязательных платежей (gross-up). Наличие данной оговорки будет означать, что сумма по договору указана без учета налогов, которые сторона может быть обязана заплатить по сделке.

В случае применения льготы по Соглашению об избежании двойного налогообложения, в оговорке важно обозначить, что иностранный контрагент является налогоплательщиком в зарубежном государстве и имеет право на получение дохода.

Такие условия помогут снизить риск получить вознаграждение в размере меньше запланированного из-за уплаты региональных налогов.

Пример налоговой оговорки в договоре с иностранным контрагентом.
Стороны соглашаются, что в случае осуществления каких-либо платежей по настоящему договору они обязуются производить такие платежи (включая компенсацию убытков и расходов) без каких-либо налоговых, банковских и прочих удержаний.

В случае если налоговое, банковское или прочее удержание должно быть произведено сторонами по закону, сумма причитающегося платежа должна быть увеличена на сумму, которая необходима для того, чтобы (после налогового, банковского и прочего удержания) сумма платежа оставалась такой же, как в случае, если бы налоговое, банковское и/или прочее удержание не требовалось бы и не имело места.

Иностранный продавец гарантирует, что является налогоплательщиком в своей юрисдикции и имеет статус получателя дохода.

Судебная практика по теме: налоговая оговорка

В общем случае суды поддерживают взыскателя при наличии налоговой оговорки.
Однако чтобы было вынесено положительное решение о возмещении убытков важно учитывать, что суды придерживаются трех ключевых принципов:
• наличие оговорки в контракте.
• точность формулировки;
• добросовестность покупателя.

Без указания в тексте прямых заверений или механизма возмещения потерь суды отказывают во взыскании сумм доначислений, пеней и штрафов (Постановление АС Московского округа №Ф05-26789/2021 от 01.11.2021 по делу №А40-144193/2020; Постановление №13 ААС №13АП-1235/2022 от 10.06.2022 по делу №А56-111254/2021).

Важно помнить, что если покупатель самостоятельно представил уточненную декларацию и доплатил налог без официального требования налогового органа, суды выступают против компенсации (Постановление Девятого ААС от 13.03.2026 по делу №А-40-218726/25, Постановление Двенадцатого ААС от 26.01.2026 по делу №А12-12529/2025). Однако есть и положительные решения, когда судебные органы признали добровольную корректировку добросовестным и разумным поведением контрагента (Постановление Третьего ААС от 11.02.2026 №А-33-10210/2024).

Кроме того, если покупатель знал о схеме и участвовал в ней, он не сможет получить возмещение даже при наличии налоговой оговорки (Определения Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 09.03.2021, 25.01.2021 и 28.05.2020).