Что нужно знать о нормах естественной убыли

При хранении и транспортировке товаров (сырья, материалов, продукции) нередко возникает утрата их веса без изменения качественных характеристик. Такая утрата может быть обусловлена действиями человека и факторами внешней среды. В нашей статье поговорим о такой безвозвратной потере товара, которая возникает вследствие естественных физических процессов (потери влаги, выветривания, раструски, распыла, раскрошки).

Над статьей работали:
Автор: Елена Хребтиевская; редактор: Александр Чепенко

Содержание

1. Чем установлены нормы естественной убыли
2. Расчет норм естественной убыли
3. Нормы естественной убыли при перевозке
4. Норма естественной убыли при хранении на складе
5. Норма естественной убыли в производстве
6. Учет списания в пределах и сверх норм естественной убыли

Чем установлены нормы естественной убыли

Специфика естественной убыли (ЕУ) заключается в следующем: она происходит «сама по себе» — без постороннего вмешательства, конституируется «по факту». При этом «сохранившаяся часть» товара своего качества не меняет и может быть использована по назначению в дальнейшем. К примеру, бензин испаряется, и повлиять на указанный факт невозможно. Человек может лишь способствовать уменьшению/усилению испарения.

Причина возникновения ЕУ отличается от технологических потерь, на которые влияют особенности производства.

Каждый товар «убывает» по-своему. По результатам анализа биологических и физико-химических свойств товара разрабатываются лимиты ЕУ для отдельных групп товаров. Это высчитанные усреднённые величины потери веса от естественных факторов в процентах.

Ответственными за установление норм ЕУ являются федеральные органы исполнительной власти. Они издают соответствующие постановления и приказы в зависимости от своей отраслевой принадлежности. Продовольственными товарами, к примеру, ведает Минсельхоз и Минпромторг России.

С учётом многообразия товаров в настоящее время «свежие» нормы ЕУ установлены не всех групп. В некоторых случаях приходится обращаться к актам СССР.

Знание лимитов ЕУ (осведомлённость о том, где их посмотреть в случае необходимости) будет полезно при разрешении спорных вопросов с контрагентами. Основное назначение указанных норм — это возможность сократить налоговую базу при налогообложении прибыли. Об этом подробнее поговорим ниже в отдельном разделе. Здесь приведём перечень актов, которыми установлены нормы ЕУ:

В части, не урегулированной вышеназванными приказами, применяются документы, разработанные в СССР. Приведём некоторые из них:

Расчет норм естественной убыли

На величину потерь в результате ЕУ влияют многие факторы. Для продовольственных товаров, к примеру, таковыми являются климат и место хранения. Все факторы, которые следует учитывать, закреплены в актах федеральных органов исполнительной власти, разрабатывающих лимиты для ЕУ.

Приведём пример расчёта:

1. Столовая, расположенная в Московской области (2-я климатическая группа), в начале месяца закупила 300 кг замороженного мяса и 700 кг замороженной неглазированной рыбы. Продукты будут храниться на складе 10 дней.

В таком случае нам нужен приказ Минпромторга России от 01.03.2013 № 252 (Приказ № 252), а именно для мяса: приложение № XXXII к нему. В документе для 2-й климатической группы закреплено следующее:

— при хранении замороженного мяса в течение суток нормы не применяются;
— за 2-й день ЕУ составляет 0,05%, за 3-й — 0,08%;
— с 3-го по 10-й день норма увеличивается каждые сутки на 0,01%;
— итоговый процент определяется на последний день периода хранения.

Производим вычисления:

Переходим к «рыбе» и обращаемся к приложению XXXIII к Приказу № 252. В документе закреплено следующее:

— нормы не применяются при хранении в течение 3-х суток;
— за 4-й день ─ 0,02%; за 5-й день ─ 0,03%, за 6-й день ─ 0,04%, за 7-й день ─ 0,05%. В дальнейшем за каждые сутки процент увеличивается на 0,002.

Производим вычисления:

Пример расчётов показывает, что величина ЕУ не является существенной. При меньшей массе закупленного продукта они и вовсе уменьшатся. В этой связи расчёты ЕУ производятся, как правило, при значительных объёмах товара.

2. Столовая, расположенная в Московской области, будет хранить мясо и рыбу (замороженную неглазированную) не на складе, а в собственной кладовой. Столовая рассчитана на 350 мест.

В такой ситуации стоит уже руководствоваться приложениями № XL и XLI к приказу № 252. В указанных документах градация предусмотрена не только в зависимости от климатического пояса. Значение имеет также подгруппа предприятия общественного питания. К первой группе относятся кладовые, расположенные при ресторанах на 400-500 мест и столовых открытой сети на 300-500 мест. Ко второй группе относятся кладовые, расположенные при ресторанах до 300 мест, столовых открытой сети до 250 мест и столовых при производственных предприятиях и учебных заведениях до 500 мест. Столовая в нашем примере относится к первой группе.

Производим расчёт:

Нормы естественной убыли при перевозке

Представляет собой соотношение массы товара, указанной изготовителем (отправителем) в сопроводительном документе, с массой, фактически принятой получателем (приказ Минэкономразвития РФ от 31.03.2003 № 95).

Лимиты ЕУ устанавливаются для отдельных групп товаров в зависимости от способов транспортировки (см. приказы в первом разделе).

Следует отметить, что ЕУ возможны на протяжении всего процесса доставки груза от продавца к покупателю (как при перевозке, так и при перегрузке) (постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 19.06.2015 № 07АП-4545/2015).

На практике между участниками перевозки нередко возникают споры в ситуации, когда вес поставленного товара не соответствует весу отгруженного товара. Отправитель при этом настаивает на необходимости возмещения убытков, а перевозчик считает такие требования необоснованными по причине потери веса вследствие естественных причин. Если спор доходит до суда, суд:

— анализирует условия сделки, содержание иных документов (УПД, накладные);
— точно определяет вид товара;
— устанавливает возможность применения действующих норм ЕУ в конкретной ситуации.

Проиллюстрируем примером.

ООО 1 взяло на себя обязательства оказания услуги по перевалке и хранению груза. Заказчик ООО 2 выявил утрату шлаковой смеси на сумму более 4 млн рублей. Исполнитель полагал, что данные потери квалифицируются как ЕУ, предусмотренная условиями сделки. Заказчик возражал. Указывал, что лимиты ЕУ установлены нормативно и приведены в договоре только для щебня и гравия. Действующим законодательством нормы убыли и потерь при перевозке и хранении шлаковой смеси не предусмотрены. Спор дошёл до суда.

Суд установил, что вид перевозимого товара не может быть определён с достаточной степенью определённости. В первичных документах имеются ссылки и на шлаковую смесь, и на щебень. Между тем вид товара имеет ключевое значение для разрешения спора. Судом назначена экспертиза. Эксперт установил, что грузом выступала «готовая щебёночно-песчаная смесь». Данный вид относится к нерудным строительным материалам. К спорному грузу могут быть применены нормы ЕУ, утверждённые РДС 82-202-96.

Суд сделал следующий вывод: то обстоятельство, что материал не являлся отдельно щебнем или песком, не препятствует применению к нему норм ЕУ. Иного из условий заключённого сторонами договора не следует.

В итоге суд самостоятельно рассчитал нормы ЕУ. Констатировал, что выявленные в данной ситуации потери входят в указанные лимиты. В удовлетворении иска отказал (устоявшее в вышестоящих инстанциях решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа — Югры от 31.10.2022 по делу № А75-7469/2021).

Норма естественной убыли при хранении на складе

Представляет собой соотношение массы товара за время хранения с массой, которая была принята на хранение (приказ Минэкономразвития РФ от 31.03.2003 № 95).

Нормы ЕУ устанавливаются для отдельных групп товаров и зависят от видов хранения (см. приказы в первом разделе).

Норма естественной убыли в производстве

В отношении большинства товаров ЕУ предусмотрена для хранения и транспортировки. Действующее правовое регулирование устанавливает возможность ЕУ при производстве:

— алкогольной, спиртосодержащей, парфюмерно-косметической продукции (приказ Минфина России от 14.12.2021 № 211н);
— табачной продукции (приказ Минфина России от 23.04.2024 № 46н).

Учет списания в пределах и сверх норм естественной убыли

Рассмотрим вопрос на примере ситуации: компания своими силами доставляла товар на склад покупателя. В процессе транспортировки возникла потеря веса, которая выявлена при приёмке товара. Виновное лицо не установлено. «Входной» НДС по товару принят компанией к вычету при принятии товара к учёту. В налоговом учёте применяется метод начисления.

Бухгалтерский учёт.

Товары учитываются в составе запасов по фактической себестоимости. Запасы списываются, в том числе, при выбытии товаров в случаях, отличных от продажи (пп. «г» п. 3, п. 9, пп. «б» п. 41 ФСБУ 5/2019).

Потери товара в пределах норм ЕУ при перевозке признаются расходами по обычным видам деятельности: расходами на продажу (п.п. 5,7 ПБУ 10/99).

Потери товара сверх норм ЕУ не квалифицируются как затраты, связанные с осуществлением обычных видов деятельности. В ситуации, когда виновные лица отсутствуют, они относятся на «прочие расходы» (п. п. 4, 11 ПБУ 10/99).

Проводки для рассматриваемой ситуации:

Учёт в целях исчисления налога на прибыль.

В пределах норм потери от ЕУ учитываются в качестве материальных расходов в целях уменьшения налоговой базы (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ).

Потери сверх норм при отсутствии виновных лиц могут учитываться в составе внереализационных расходов (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ). Условие ─ факт отсутствия виновных лиц документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

Учёт в целях исчисления НДС.

Утрата имущества по независящим от компании обстоятельствам реализацией не признаётся. Объекта налогообложения в этой связи не возникает (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Если сумма НДС (предъявленная компании при приобретении товара) была принята к вычету, при списании товара НДС восстановлению не подлежит. Обоснование: перечень случаев восстановления НДС (п. 3 ст. 170 НК РФ) такого основания не содержит.

Обратим внимание на некоторые вопросы, которые возникали на практике применительно к теме нашей статьи:

Каким образом может быть зафиксирован факт потери товара вследствие естественных причин?

Это можно сделать по результатам проверки фактического наличия товара путём составления акта о потерях (недостачах), акта инвентаризации. Порядок такой проверки может быть утверждён внутренними документами организации.

Признается ли ЕУ утрата товара в результате его порчи/истечения срока годности?

Потери товаров при их реализации, которые связаны с потерей качества товара вследствие его механического повреждения/нарушения целостности упаковки/утраты товарного вида/истечения срока годности, не могут рассматриваться в качестве ЕУ (постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 18.05.2015 № Ф08-2580/2015).

Можно ли признать ЕУ бой алкогольной продукции?

Бой алкогольной продукции при транспортировке и хранении не является следствием естественного изменения ее биологических и (или) физико-химических свойств. Такие потери нельзя квалифицировать как ЕУ (постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.05.2006 по делу № А13-7823/2005-14).

Как следует поступать, если нормы ЕУ не установлены?

Минфин России придерживается позиции, что в таком случае потери в качестве материальных расходов учитывать нельзя (письмо ведомства от 28.08.2024 № 03-03-06/1/81274). Аналогичная позиция содержится в письмах УФНС по г. Москве (письмо службы от 30.07.2010 № 16-15/080278@).

В судебной практике можно встретить иную позицию: отсутствие утверждённых лимитов не может являться основанием для отказа в праве признания потери в качестве расходов в целях налогообложения прибыли при наличии документального подтверждения (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.01.2007 № Ф04-9155/2006(30637-А03-15), Ф04-9155/2006(30334-А03-15)). Открытым в таком случае остаётся вопрос: как подтвердить разумность расходов? Сколько можно списать, а сколько нет?

Если лимиты ЕУ для конкретного вида товара обнаружить самостоятельно не удалось, полагаем целесообразным обратиться за официальными разъяснениями в ведомство, уполномоченное на разработку таких норм для соответствующих групп товаров.