Инвентаризация активов и обязательств по ФСБУ 28/2023

Для проведения инвентаризации активов и обязательств рекомендуем издать приказ, в котором надо прописать перечень проверяемых объектов, распределить обязанности между рабочими комиссиями, если таковые создаются, а также указать сроки ревизии.

Для инвентаризации создают инвентаризационную комиссию. При большом объеме работ может быть несколько комиссий. В этом случае обязанности между ними и порядок их взаимодействия устанавливает руководитель компании. Если при проведении обязательной инвентаризации нет 1/5 и более членов комиссии – это основание для признания ее результатов недействительными (пп. 19, 21 ФСБУ 28/2023).

В отдельных случаях для обязательной инвентаризации комиссию можно не создавать, например, если сотрудниками компании являются только руководитель и главный бухгалтер.

Перед началом проверки (пп. 26, 27 ФСБУ 28/2023):

• инвентаризационная комиссия получает от материально ответственных лиц последние первичные учетные документы, на основании которых отражается движение активов в регистрах бухучета, в частности, приходные и расходные документы, отчеты о движении активов. Председатель комиссии визирует их с указанием: «До инвентаризации на «__________» (дата)»;

• все материально ответственные лица дают расписки о том, что к началу ревизии указанные первичные документы сданы ими в бухгалтерию или переданы инвентаризационной комиссии и все активы, вверенные им для хранения либо использования, оприходованы, а выбывшие – списаны в расход;

• все лица, получившие денежные средства в подотчет или доверенности на получение активов, дают расписки о том, что к началу проверки все первичные учетные документы на приобретенные ими ценности сданы в бухгалтерию либо переданы инвентаризационной комиссии, а все приобретенные активы оприходованы.

В ходе инвентаризации проверяется фактическое наличие активов и обязательств. Для этого устанавливается их действительное существование, оценивается их состояние и обоснованность нахождения в компании (п. 3 ФСБУ 28/2023).

Фактическое наличие активов определяют путем (п. 4 ФСБУ 28/2023):

• подсчета, взвешивания, обмера, осмотра, если иное не установлено ФСБУ 28/2023. Если применить обычные способы выявления отдельных видов активов невозможно или затратно, можно воспользоваться альтернативными, например, видео-, фотофиксацией;

• проверки документов и выполнения расчетов.

Инвентаризация обязательств включает проверку правильности и обоснованности сумм кредиторской задолженности перед поставщиками и подрядчиками, обязательств по возврату кредитов и займов, задолженности перед бюджетом по налогам и взносам, перед персоналом по выплате заработной платы, оценочных обязательств так далее.

Правильность и обоснованность сумм как кредиторской, так и дебиторской задолженности подтверждают, проводя сверки с контрагентами и проверку документов, подтверждающих существование обязательства или требования.

ФСБУ 28/2023 не содержит требований к составлению приказа о проведении инвентаризации активов и обязательств. Документ можно оформить:

• в произвольной форме;
• используя унифицированную форму № ИНВ-22.

В приказе указывают:

• дату составления документа и его номер;
• состав комиссии (Ф.И.О., должность председателя и членов);
• перечень проверяемых активов и обязательств;
• даты начала и окончания ревизии;
• причину проведения проверки, например, установление факта утраты активов;
• дату, не позднее которой материалы по инвентаризации необходимо представить в бухгалтерию.

Закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ выделяет два вида инвентаризаций:

• обязательные;
• добровольные.

Обязательное проведение инвентаризации устанавливается законодательством РФ, федеральными и отраслевыми стандартами. Например, обязательную ревизию проводят все компании при (ч. 3 ст. 11 закона № 402-ФЗ, п. 15 ФСБУ 28/2023):

• составлении годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности;
• смене материально ответственных лиц;
• установлении факта утраты или порчи (повреждения) активов и так далее.

Случаи, сроки и порядок проведения добровольных инвентаризаций, а также перечень объектов, подлежащих ревизии, компании определяют самостоятельно. Добровольные ревизии могут быть плановыми и внеплановыми. Первые проводятся в соответствии с графиком, утвержденным руководителем организации, а вторые – внезапно, для дополнительного контроля над сохранностью имущества.

Также инвентаризации можно разделить по составу проверяемого имущества и обязательств:

• на полные, когда ревизию проводят в отношении всего имущества и всех обязательств компании;

• частичной, когда проверяется только определенная группа активов или обязательств.

При годовой инвентаризации активов и обязательств необходимо подтвердить остатки по всем счетам бухгалтерского учета, формирующим статьи бухгалтерской отчетности. Проверке подлежат (ч. 1, 3 ст. 11 закона № 402-ФЗ, п. 38 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», пп. 3, 18 ФСБУ 28/2023):

• все активы организации (как материальные, так и не имеющие материально-вещественной формы) независимо от их местонахождения;
• все обязательства компании;
• активы и обязательства, учитываемые на забалансовых счетах, например, арендованные основные средства, которые не признаются в качестве права пользования активом;
• имущество, имущественные права, обязательства, не учтенные по каким-либо причинам;
• объекты бухучета, являющиеся источниками финансирования деятельности организации и необходимые, например, для оценки состояния ее активов.

Инвентаризация проводится по состоянию на отчетную дату, за исключением инвентаризации (пп. «а» п. 15, пп. «а» п. 16 ФСБУ 28/2023):

• активов, относящихся к основным средствам, нематериальным активам, капитальным вложениям, запасам, которые были проверены не ранее 1 октября отчетного года;
• основных средств, по которым инвентаризация проводится раз в три года;
• библиотечного фонда, который можно проверять раз в пять лет;
• запасов, если компания расположена в районе Крайнего Севера (приравненной к ним местности) и их ревизия была проведена в периоде наименьшего остатка.

К добровольной инвентаризации активов и обязательств можно отнести, например:

• внезапную ревизию кассы;
• ежемесячную инвентаризацию остатков незавершенного производства, сырья и вспомогательных материалов, товаров в розничной торговле и общественном питании на последнее число каждого месяца;
• ежемесячную (ежеквартальную) инвентаризацию расчетов с дебиторами и кредиторами на последнее число месяца (квартала) и так далее.

В зависимости от объема работ, размеров, специализации и других особенностей финансово-хозяйственной деятельности организаций они самостоятельно определяют периодичность ревизий в отчетном году.

Внеплановые инвентаризации проводятся при выявлении нарушений приема, перемещения, выдачи, списания активов или по другим причинам.

Сведения о фактическом наличии объектов инвентаризации, сопоставление их с данными регистров бухгалтерского учета, результаты инвентаризации подлежат оформлению документами (п. 5 ФСБУ 28/2023). Обычно сведения о фактическом наличии активов оформляются инвентаризационными описями и актами инвентаризации. Можно использовать самостоятельно разработанные формы или применять унифицированные, например, формы № ИНВ-1, ИНВ-3, ИНВ-4.

Сопоставление сведений о фактическом наличии объектов инвентаризации с данными регистров бухгалтерского учета оформляют сличительными ведомостями. Можно использовать унифицированные формы сличительных ведомостей (формы № ИНВ-18, ИНВ-19) или инвентаризационных описей (актов), объединяющих показатели описей (актов) и сличительных ведомостей (формы № ИНВ-10, ИНВ-11, ИНВ-15, ИНВ-16), либо разработать необходимые формы самостоятельно.

К документам нужно приобщить акты обмеров и перевеса, технические расчеты, объяснения материально ответственных лиц о допущенной пересортице, объяснения инвентаризационной комиссии в отношении причин, по которым недостача по пересортице не отнесена на виновных лиц (пп. 5, 35 ФСБУ 28/2023).

По итогам инвентаризации нужно провести заседание инвентаризационной комиссии и оформить его протоколом. Утвержденной формы протокола нет, поэтому его составляют в произвольной форме. Помимо процедурных моментов (время проведения, состав присутствующих) в нем нужно зафиксировать:

• предложения по зачету излишков и недостач в результате пересортицы — на основании объяснения материально ответственного лица о причинах ее возникновения;
• объяснения о причинах, по которым выявленные недостачи не отнесены на виновных лиц;
• сведения об имуществе, подлежащем списанию или уценке, с указанием причин порчи и виновных лиц;
• выводы, решения и предложения по результатам проведенной проверки;
• суммы оценочных резервов (по сомнительным долгам, под снижение стоимости запасов и так далее) либо указание на то, что резерв не создается ввиду отсутствия признаков снижения стоимости актива (в протоколе по итогам годовой инвентаризации).

Протокол подписывают члены инвентаризационной комиссии — участники заседания и передают на рассмотрение руководителю организации.

В форме № ИНВ-26 «Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией» обобщаются результаты проведенной проверки. Ведомость можно составить в произвольном виде. В ней отражают все выявленные излишки и недостачи, а также указывают способ их урегулирования. Допускается составление ведомости по итогам нескольких инвентаризаций, проведенных в течение отчетного периода. Можно детализировать ее вплоть до конкретных расхождений, указанных в сличительной ведомости.

Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией, вместе с протоколом заседания инвентаризационной комиссии передается на рассмотрение руководителю для принятия окончательного решения. Такое решение оформляется приказом об утверждении результатов инвентаризации. После этого документы по итогам проверки передаются в бухгалтерию.

Инвентаризация может выявить расхождения между фактическим наличием и сведениями регистров бухгалтерского учета. Это и есть результат проверки. Чтобы его квалифицировать, нужно определить:

• активы в излишке;
• недостачу активов в пределах, сверх или при отсутствии норм естественной убыли;
• можно ли использовать испорченные и поврежденные активы или продать их;
• есть ли пересортица активов;
• можно ли возместить недостачу, списать дебиторскую задолженность как сомнительную или безнадежную, списать обязательства и так далее.

Результаты инвентаризации отражают в бухгалтерском учете в оценке, определяемой на дату проведения проверки. Результаты регистрируют в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась проверка, в следующем порядке (пп. 10 — 12 ФСБУ 28/2023):

• стоимость излишних активов включают в доходы по их справедливой либо по их балансовой стоимости или балансовой стоимости аналогичных активов;
• стоимость недостающих (утраченных) активов списывают с учета по их балансовой стоимости и относят на виновных лиц (если есть основания для возмещения) или на расходы;
• стоимость испорченных (поврежденных) активов, подлежащих использованию либо продаже, корректируют на сумму обесценения;
• выявленные суммы дебиторской задолженности и обязательств, по которым срок исковой давности истек, а также других долгов, нереальных к взысканию, списывают с бухгалтерского баланса в общем порядке;
• другие выявленные расхождения в суммах дебиторской задолженности и обязательств, отложенных налоговых активов и обязательств доначисляют или досписывают по правилам ФСБУ бухучета соответствующих объектов.