Смягчающие обстоятельства за налоговые нарушения

Если при рассмотрении дела о налоговом правонарушении будет выявлено хотя бы одно обстоятельство, смягчающее ответственность, размер штрафа должен быть снижен минимум в два раза. НК РФ содержит открытый перечень таких обстоятельств, поэтому компаниям нередко приходится отстаивать свою позицию в суде. В нашей статье расскажем, что собой представляет налоговое правонарушение, какие штрафы за их совершение предусматривает НК РФ, а также на какие обстоятельства могут сослаться налогоплательщики, чтобы смягчить ответственность.

Над статьей работали:
Автор: Сыскова Юлия; редактор: Бурцева Алла

Содержание

1. Что такое налоговое правонарушение
2. Штрафы за налоговые правонарушения
3. Какие обстоятельства относятся к смягчающим
4. Применение смягчающих обстоятельств на практике

Что такое налоговое правонарушение

Налоговое правонарушение – это виновное противоправное деяние налогоплательщика, налогового агента или иного лица, ответственность за которое предусмотрена НК РФ (ст. 106 НК РФ).

Состав налогового правонарушения включает четыре основных элемента:

1) объект правонарушения. Это охраняемый законом интерес или благо, которому нарушитель нанес ущерб своими действиями. В рамках налогового законодательства объектом выступают общественные отношения, возникающие в процессе взимания налогов и сборов. Это значит, что государство имеет законное право получать налоги и другие обязательные платежи, а также осуществлять налоговый контроль. Примером ущерба, причиненного интересам государства, может служить случай, когда налогоплательщик намеренно уменьшает размер подлежащих уплате налогов;

2) объективная сторона правонарушения. Она состоит из:
• деяния. А именно: действия, например, подачи недостоверной налоговой декларации или бездействия, например, непредставления отчетности в установленный срок;
• негативных последствий, например, образование задолженности перед бюджетом;
• причинно-следственной связи между действием (бездействием) и негативными последствиями.
Примером может служить ситуация, когда компания неправильно рассчитала сумму НДС, вследствие чего у нее образовалась задолженность перед бюджетом;

3) субъект правонарушения. Это лицо, которое совершило противоправное деяние. Им может быть:
• гражданин;
• индивидуальный предприниматель;
• юридическое лицо;

4) cубъективная сторона правонарушения. Она представляет собой внутреннее отношение виновного лица к деянию. Совершить налоговое правонарушение можно, как умышленно, так и по неосторожности (ст. 110 НК РФ). При отсутствии вины привлечь налогоплательщика к ответственности нельзя (пп. 2 п. 1 ст. 109, п. 2 ст. 111 НК РФ).

Наличие всех 4 элементов является необходимым условием привлечения к налоговой ответственности. Если хотя бы один элемент отсутствует, то состава правонарушения не возникает (п.п. 1, 2 п. 1 ст. 109 НК РФ).

Штрафы за налоговые правонарушения

За совершение налоговых правонарушений предусмотрены штрафы, в частности:
1) за неуплату или несвоевременную уплату налогов, сборов, страховых взносов. Если неуплата произошла по причине занижения налоговой базы или ошибки в расчете, то штраф составит 20 процентов от неуплаченной суммы. Если инспекция докажет, что в действиях нарушителя был умысел, то придется заплатить 40 процентов от суммы недоимки (ст. 122 НК РФ);

2) за несвоевременную сдачу отчетности. При подаче позже срока декларации по итогам налогового периода штраф составит 5 процентов от неуплаченной в срок суммы налога по декларации за каждый полный и неполный месяц просрочки. При этом он не может быть меньше 1 тыс. рублей и больше 30 процентов от неуплаченного в срок налога по декларации (п. 1 ст. 119 НК РФ). Если компания опоздает с декларацией больше чем на 20 рабочих дней, то могут заблокировать ее счета в банке и переводы электронных денег (п. 6 ст. 6.1, пп. 1 п. 3, п. 11 ст. 76 НК РФ). За непредоставление налоговой декларации (расчета) по авансовым платежам в установленный срок, штраф составит 200 рублей за каждый документ (п. 1 ст. 126 НК РФ, п. 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57);

3) за непредставление в срок документов и сведений. Если компания не исполнит требование налоговиков о представлении документов при проведении камеральной или выездной проверки, то штраф составит 200 рублей за каждый непредставленный вовремя документ (ст. 126 НК РФ). Если фирма не направит документы в ответ на запрос о предоставлении пояснений или информации, то штраф составит 5 тыс. рублей. Если такое нарушение повторится в течение года, то заплатить придется уже 20 тыс. рублей (ст. 129.1 НК РФ);

4) за грубое нарушение правил бухучета. Это, в частности: несвоевременное или неправильное отражение имущества или хозопераций, отсутствие первичных документов, счетов-фактур, регистров бухгалтерского или налогового учета. Штраф в таком случае составит 10 тыс. рублей. Если нарушения были совершены в течение более одного налогового периода, придется заплатить уже 30 тыс. рублей. Если они привели к занижению налоговой базы, то штраф составит 20 процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 тыс. рублей (ст. 120 НК РФ);

5) за нарушения, допущенные при постановке на учет. За ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе штраф составит 10 процентов от полученных доходов, но не менее 40 тыс. рублей. При нарушении срока подачи заявления о постановке на учет придется заплатить 10 тыс. рублей (ст. 116 НК РФ).

Какие обстоятельства относятся к смягчающим

НК РФ называет обстоятельствами, смягчающими ответственность за налоговое правонарушение (п. 1 ст. 112 НК РФ):
• совершение нарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
• совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
• тяжелое материальное положение физлица, привлекаемого к ответственности;
• другие обстоятельства, которые в качестве смягчающих, признает суд или налоговый орган.

На практике суды признают в качестве смягчающих обстоятельств:
• незначительность просрочки в предоставлении сведений (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 16.09.2021 № Ф09-6143/21 по делу № А60-62943/2020);
• большой объем запрошенных документов и оперативное информирование инспекции о невозможности предоставления документов в кратчайшие сроки (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 17.05.2018 № Ф05-5771/2018 по делу № А40-107645/2017);
• тяжелое материальное положение компании, включенной в реестр субъектов малого и среднего предпринимательства (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 10.08.2023 № Ф09-5400/23 по делу № А76-16721/2022).

Если есть хотя бы одно обстоятельство, смягчающее ответственность, штраф должен быть снижен минимум в 2 раза (п. 3 ст. 114 НК РФ). Проверить наличие таких обстоятельств должен руководитель (заместитель) ИФНС при рассмотрении акта о допущенном нарушении (пп. 4 п. 5 ст. 101, пп. 4 п. 7 ст. 101.4, п. 4 ст. 112 НК РФ). Однако он не всегда владеет полной информацией о ситуации в компании. Поэтому рекомендуем самостоятельно заявлять о наличии смягчающих обстоятельств путем направления соответствующего ходатайства.

Применение смягчающих обстоятельств на практике

Есть ряд обстоятельств, которые суды признают в качестве смягчающих. Однако практика здесь не однозначна. К таким обстоятельствам относится, в частности:

• совершение налогового правонарушения впервые, то есть налогоплательщика ранее не привлекали к ответственности за такое нарушение (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 28.03.2024 № Ф09-9916/23 по делу № А60-29091/2023). При этом одного такого обстоятельства может быть недостаточно. Суды встают на сторону компании, когда наряду с этим обстоятельством есть и другие, например: незначительный период просрочки (1 день), признание вины и отсутствие умысла, отсутствие неблагоприятных последствий для бюджета (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 09.08.2021 № Ф07-9560/2021 по делу № А56-86095/2020). В другом случае суд учел в качестве смягчающих обстоятельств совершение правонарушения впервые, отсутствие умысла и совершение правонарушения по неосторожности, добровольное погашение задолженности, тяжелое финансовое положение фирмы (Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 20.03.2018 № Ф03-723/2018 по делу № А73-13306/2017). Если налогоплательщик заявляет совершение правонарушения впервые в качестве единственного обстоятельства, смягчающего ответственность, то суд может не встать на его сторону. Он может мотивировать это тем, что добросовестность налогоплательщика предполагается и является нормой поведения. Кроме того повторность аналогичного правонарушения рассматривается как обстоятельство, отягчающее ответственность (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 18.06.2024 № Ф05-8283/2024 по делу № А40-21459/2023, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 14.08.2023 № Ф05-18231/2023 по делу № А40-200182/2022, Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 24.08.2021 № Ф08-7600/2021 по делу № А53-26914/2020).

• совершение нарушения организацией, которая ведет социальную значимую деятельность, например, нарушитель является образовательным учреждением, финансируемым за счет бюджета (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 30.04.2020 № Ф09-3370/19 по делу № А47-9960/2018). Однако суды не признают в качестве смягчающих обстоятельств создание рабочих мест и ведение благотворительной деятельности (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 28.07.2021 № Ф04-3694/2020 по делу № А27-16351/2019);

• самостоятельная уплата задолженности по налогам или взносам (Постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 № 11185/10 по делу № А73-16543/2009, Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 17.09.2020 № Ф06-64529/2020 по делу № А55-1656/2019). Однако в судебной практике есть и другая позиция. Суды не признают такое обстоятельство смягчающим, поскольку уплата налогов является обязанностью налогоплательщика (Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 13.10.2016 № Ф03-4636/2016 по делу № А51-21331/2015);

• введение санкций зарубежными странами, что привело к ухудшению финансового положения налогоплательщика. Так, суд учел доводы компании о ее нестабильном финансовом положении и учел введение санкций в качестве смягчающего обстоятельства (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 12.05.2025 № Ф05-31462/2024 по делу № А41-67495/2023). В другом случае фирма не доказала, что ее финансовое положение ухудшилось именно из-за введения санкций, и факт введения санкций не был учтен в качестве обстоятельства, смягчающего ответственность (Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2025 № 08АП-11853/2024 по делу № А70-12317/2024, Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 20.11.2024 № 10АП-20187/2024 по делу № А41-33450/2024). Тяжелое финансовое положение компании, которое возникло в результате осуществления ею предпринимательской деятельности, суды не признают смягчающим обстоятельством (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 21.02.2023 № Ф05-153/2023 по делу № А40-5345/2022, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 21.02.2023 № Ф05-153/2023 по делу № А40-5345/2022).

Исходя из приведенной практики можно сделать вывод, что чем больше налогоплательщик приведет и докажет обстоятельств, которые суд может признать в качестве смягчающих, тем больше вероятность снижения штрафов.

Кроме того суды отмечают, что:
• не является юридическим препятствием для применения смягчающих обстоятельств выявление обстоятельств, отягчающих ответственность (Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 27.05.2022 № Ф06-17269/2022 по делу № А55-17185/2021);
• при определении соразмерности примененной налоговой санкции можно учесть любые смягчающие ответственность обстоятельства, в том числе и ранее оцененные налоговым органом (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 19.09.2022 № Ф05-21489/2022 по делу № А40-263897/2021);
• при наличии смягчающих ответственность обстоятельств размер штрафа не может быть снижен до нуля рублей, поскольку это будет означать освобождение лица от ответственности (п. 30 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 2 (2019), утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 17.07.2019).