АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 19 мая 2025 г. по делу N А41-45395/2024
Резолютивная часть постановления объявлена 29 апреля 2025 года
Полный текст постановления изготовлен 19 мая 2025 года
Арбитражный суд Московского округа в составе:
председательствующего — судьи Филиной Е.Ю.
судей Анциферовой О.В., Каменской О.В.,
при участии в заседании:
от заявителя: Творогова Т.Е., доверенность от 28.05.2024; Александров Д.Н., доверенность от 22.05.2024;
от заинтересованного лица: Гусова С.О., доверенность от 10.01.2025; Патракова М.С., доверенность от 09.01.2025;
рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России N 16 по Московской области
на решение Арбитражного суда Московской области от 31.07.2024
и постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2024
по делу по исковому заявлению ООО «ФРЯНОВО АГРО»
к МИФНС N 16 по Московской области
о признании недействительными решения,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью «ФРЯНОВО АГРО» (далее — заявитель) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением с учетом уточнения требований, принятых судом в порядке ст. 49 АПК РФ к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Московской области (далее — заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений от 12.02.2024 N 792 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, от 12.02.2024 N 1 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, от 12.02.2024 N 1 об отмене решения от 19.05.2023 N 7 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в заявительном порядке.
Решением Арбитражного суда Московской области от 31.07.2024 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.
Постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2024 решение Арбитражного суда Московской области от 31.07.2024 оставлено без изменения, апелляционная жалоба — без удовлетворения.
Не согласившись с принятыми судами первой и апелляционной инстанций судебными актами, Межрайонная ИФНС России N 16 по Московской области обратилось с кассационной жалобой.
В обоснование доводов кассационной жалобы заинтересованное лицо ссылается на нарушение судами первой и апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, считает, что выводы, содержащиеся в обжалуемых судебных актах, не соответствуют обстоятельствам дела, просило решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.
Представитель заявителя возражал против удовлетворения кассационной жалобы по доводам отзыва, приобщенного судебной коллегией к материалам дела.
Обсудив заявленные доводы, заслушав доводы лиц, участвующих в деле, проверив в порядке статей 284, 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность принятых по делу судебных актов, суд кассационной инстанции приходит к выводу, что обжалуемые судебные акты судов первой и апелляционной инстанций подлежат оставлению без изменения, а кассационная жалоба — без удовлетворения по следующим основаниям.
Как установлено судами и следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 16 по Московской области в соответствии со статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ, Кодекс) проведена камеральная налоговая проверка уточненной (корректировка N 1) налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее — НДС, налог) за 1 квартал 2023 года, представленной 17.05.2023 ООО «Фряново Агро».
В соответствии со статьей 100 НК РФ по результатам камеральной проверки Инспекцией составлен акт налоговой проверки от 31.08.2023 N 10341.
По результатам рассмотрения акта, дополнения к акту от 14.12.2023 N 113, возражений от 11.10.2023 N 13, от 19.01.2024 N 1 и материалов камеральной проверки, заместителем начальника Инспекции вынесено решение от 12.02.2024 N 792 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее — решение от 12.02.2024 N 792), предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 990 710 руб. 65 коп. (с учетом смягчающих обстоятельств). Кроме того, налогоплательщику предложено уплатить излишне возмещенную сумму НДС в размере 19 814 213 руб., а также уменьшить предъявленную к вычету в завышенных размерах сумму НДС в размере 59 523 636 руб.
В соответствии с пунктом 5 статьи 176.1 НК РФ Межрайонной ИФНС России N 16 по Московской области вынесено решение от 12.02.2024 N 1 об отмене решения от 19.05.2023 N 7 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в заявительном порядке.
В соответствии с пунктом 3 статьи 176 НК РФ Межрайонной ИФНС России N 16 по Московской области также вынесено решение от 12.02.2024 N 1 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, согласно которому заявителю отказано в возмещении НДС за 1 квартал 2023 года в сумме 59 523 636 руб.
По мнению налогового органа, ООО «Фряново Агро» неправомерно заявлен к вычету НДС, исчисленный налогоплательщиком при возврате авансового платежа ООО «Русагро-Закупки», поскольку возврат денежных средств налогоплательщиком не производился, а перечисление их третьим лицом (поручителем) в интересах общества в отсутствие документов, подтверждающих возникновение обстоятельств для такого возврата, в соответствии с положениями статей 171, 172 НК РФ не является основанием для восстановления сумм налога.
Не согласившись с выводами Инспекции, изложенными в решении от 23.06.2022 N 792 и решении от 12.02.2024 N 1, заявитель направил апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы (далее — Управление, УФНС России по Московской области).
Решением от 15.05.2024 N 07-12/033832 УФНС России по Московской области оставило решения Межрайонной ИФНС России N 16 по Московской области без изменения, а апелляционную жалобу заявителя — без удовлетворения.
В заявлении общество в обоснование доводов ссылалось на то, что в рамках камеральной налоговой проверки в налоговый орган был представлен комплект документов, подтверждающий основания для возникновения права на налоговый вычет по НДС с авансовых платежей, возвращенных покупателю — ООО «Русагро-Закупки».
На основании вышеперечисленных документов, заявитель включил в книгу покупок за 1 квартал 2023 года частично сумму возвращенного аванса в размере 654 760 000 руб., приняв к вычету НДС в сумме 59 523 636 руб. 36 коп. из ранее исчисленной к уплате суммы 181 818 181 руб. 82 коп. по счету-фактуре от 15.02.2022 N 16 согласно книге продаж за 1 квартал 2022 года.
По мнению налогоплательщика, обществом соблюдены все нормы права и основания для принятия к вычету НДС, а Инспекцией не доказано нарушение положений статей 171, 172, 176 НК РФ, в связи с чем решения подлежат отмене.
На основании совокупной оценки представленных в материалы дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц, правильного применения норм права к установленным по делу обстоятельствам суды мотивированно поддержали позицию общества, исходя из следующего.
В соответствии со статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты, которые по общему правилу производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Понятие вычетов по НДС, порядок их применения, необходимость учета и подтверждения совершения хозяйственных операций первичными учетными документами определены в статьях 169 (пункты 1, 5, 6), 171 (пункты 1, 2), 172 (пункт 1) НК РФ.
Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии с абзацем 2 пункта 5 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.
Пунктом 4 статьи 172 НК РФ предусмотрено, что вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 5 статьи 171 НК РФ, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с даты возврата или отказа.
Судами установлено, что по условиям договора поставки масляничных культур N Д-37490/5-2021/А от 19.05.2021 (далее — договор), заключенного между налогоплательщиком (поставщик) и ООО «Русагро-Закупки» (покупатель), поставщик обязуется передавать в собственность покупателя семена подсолнечника (подсолнечник), а покупатель обязуется принимать товар и уплачивать за него определенную денежную сумму на условиях, определенных договором (п. 1.1 договора). Поставка товара в течение срока действия договора осуществляется партиями.
Условия (базис) поставки и сроки поставки (периоды поставки) партии товара определяются сторонами в дополнительных соглашениях, которые являются неотъемлемой частью договора (п. 2.1 договора).
Поставка товара осуществляется поставщиком на определенных в договоре условиях путем отгрузки транспортом, согласованном в дополнительных соглашениях, которые являются неотъемлемой частью договора. Поставка осуществляется автомобильным или железнодорожным транспортом (п. 2.2 договора).
Цена и условия оплаты товара согласовываются сторонами в дополнительных соглашениях, оплата возможна на условиях отсрочки платежа или на условиях предварительной оплаты, что также согласовывается в дополнительных соглашениях (п. 4 договора).
Таким образом, конкретные условия поставки определяются сторонами в дополнительных соглашениях, договор поставки содержит общие условия.
Согласно условиям дополнительного соглашения N 6 к договору поставки N Д-37490/5-2021/А от 19.05.2021 (далее — дополнительное соглашение), заключенного 07.02.2022, поставщик обязуется поставить покупателю 50 000 тонн подсолнечника (п. 3 дополнительного соглашения) в период с 01.09.2022 по 01.02.2023 включительно (п. 4 дополнительного соглашения). Цена товара не является фиксированной, определяется по формулам и зависит от множества факторов, таких как среднерыночные цены, месяц отгрузки и другие.
Подтверждением согласования цены товара является подписание сторонами товарной накладной или универсального передаточного документа (п. 5 дополнительного соглашения).
В качестве предварительной оплаты товара покупатель перечисляет на расчетный счет поставщика денежные средства в размере 2 000 000 000 руб., в том числе НДС 10% (п. 6 дополнительного соглашения).
Таким образом, аванс подлежит оплате исходя из стоимости 1 тонны подсолнечника в 40 000 руб. (2 000 000 000 руб.: 50 000 тонн).
Покупатель перечисляет поставщику сумму предоплаты в срок, не превышающий 10 рабочих дней с даты заключения и вступления в силу договора поручительства N 072/2022/ОДО от 07.02.2022, заключенного между поставщиком и АО «Щелково Агрохим» (п. 7 дополнительного соглашения).
Если поставщик без согласования с покупателем возвратил сумму предварительной оплаты за непоставленный товар и/или не исполняет обязательства по поставке партии товара в установленный срок, стороны договорились, что в этом случае поставщик уплачивает покупателю проценты, не являющиеся мерой гражданско-правовой ответственности, исходя из ставки 0,15% в день с даты списания денежных средств с расчетного счета покупателя до даты возврата поставщиком покупателю суммы предоплаты или поставки товара (п. 9 дополнительного соглашения).
По условиям договора поручительства N 072/2022/ОДО от 07.02.2022, заключенного между АО «Щелково Агрохим» и ООО «Русагро-Закупки», первое обязуется отвечать перед вторым за исполнение налогоплательщиком его обязательств по дополнительному соглашению N 6 от 07.02.2022 к договору поставки масляничных культур N Д-37490/5-2021/А от 19.05.2021 по поставке в срок до 1 февраля 2023 года семян подсолнечника урожая 2022 года (п. 1 договора поручительства). Договор поручительства и дополнительное соглашение N 6 заключены в один день и имеют ссылки по тексту на реквизиты друг друга. Поручитель предоставил обязательство по основному долгу, процентам.
В договоре указано (п. 1.3 договора поручительства), что ответственность должника наступает как за нарушение сроков поставки по дополнительному соглашению N 6 (01.02.2023 — п. 1.2.3 договора поручительства), так и за нарушение сроков поставки по договору поставки масляничных культур N Д-37490/5-2021/А от 19.05.2021 (31.08.2022 — п. 1.6 договора поручительства).
Аванс получен налогоплательщиком 15.02.2022 в сумме 2 000 000 000 руб., что подтверждается платежным поручением N 3095.
Поскольку аванс получен в счет будущей реализации товара (операции, облагаемой НДС), то в соответствии с положениями подпункта 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ, с него исчислен налог к уплате в бюджет: выставлен и отражен в книге продаж счет-фактура N 16 от 15.02.2022, НДС с полученной оплаты в сумме 181 818 181 руб. 82 коп. отражен в налоговой декларации за 1 квартал 2022 года.
Поставщик (налогоплательщик) произвел отгрузку товара, но не в полном объеме. Поручитель налогоплательщика направил письмо генеральному директору ГК «Русагро» Липатову Т.В. N 1/0247 от 31.01.2023 с просьбой пролонгировать срок поставки подсолнечника по дополнительному соглашению N 6 до 1 апреля 2023 года.
В ответ поручитель получил претензию от покупателя N И-2023-43 от 13.02.2023 с требованием о выплате процентов в размере 1 074 000 руб. за период пользования с 15.02.2022 по 08.02.2023 денежными средствами в размере 2 000 000 000 руб. (из расчета 0,15% в день с даты списания денежных средств у покупателя).
Получив претензию, ООО «Щелково Агрохим» направило налогоплательщику уведомление N 1/0422 от 14.02.2023 с просьбой принять меры по досудебному урегулированию взаимоотношений с покупателем без применения штрафных санкций.
Налогоплательщик направил ответ на претензию в ООО «Русагро-Закупки» (исх. N 14/23/1 от 14.03.2023) и, не получив ответа, направил письмо в адрес поручителя исх. N 20/02/23 от 20.02.2023 с просьбой осуществить частичный возврат аванса в размере 842 516 000 руб.
Таким образом установлено, что основанием для возврата аванса послужило не только нарушение сроков поставки, но и фактическая невозможность поставить товар в соответствии с дополнительным соглашением N 6 на сумму 2 000 000 000 руб., поскольку такая сумма аванса рассчитывалась исходя из цены подсолнечника в 40 000 руб. за тонну, а фактическая отгрузка исходя из сложившихся рыночных цен осуществлялась, примерно, по цене 25 000 руб. за тонну (следует из письма налогоплательщика в адрес поручителя исх. N 14/23/1 от 14.03.2023).
Взаимоотношения налогоплательщика и покупателя оформлены таким образом, что соглашения об изменении цены не заключаются в связи с отсутствием фиксации такой цены в договоре: она рассчитывается по формуле исходя из множества факторов и окончательно фиксируется только в первичных документах при передаче товара покупателю, что закреплено в договоре поставки — п. 5 договора поставки масляничных культур N Д-37490/5-2021/А от 19.05.2021).
Каждое дополнительное соглашение определяет объем поставки и примерную стоимость исходя из цен на момент заключения такого соглашения.
Но конкретная цена определяется при подписании товарной накладной или универсального передаточного документа (п. 4 и 5 договора поставки).
Налоговый орган, указывая в решении на необоснованность возврата части аванса, не принял во внимание фактически сложившиеся договорные отношения сторон, не учел снижения цены товара. Даже при своевременной поставке всего оговоренного в дополнительном соглашении N 6 объема в 50 000 тонн сумма реализации не могла составить 2 000 000 000 руб., в связи со снижением цены одной тонны товара с 40 000 до 25 000 руб. Следовательно, возврат части аванса произведен обоснованно во избежание дальнейших штрафных санкций и фактической невозможностью поставить товар на сумму полученного аванса вследствие снижения цены.
Письмо поручителя в адрес покупателя N 1/0693 от 05.04.2023 подтверждают сложившиеся на тот момент обстоятельства. В данном письме фиксируются цены от 23 798 руб. до 27 015 руб. за тонну и расчет процентов за пользование возвращенной суммой, которые составили 97 001 059 руб.
Частичный возврат аванса по договору поручительства N 072/2022/ОДО от 07.02.2022 в размере 842 516 000 руб. произведен двумя платежами: 187 756 000 руб. (платежное поручение N 6281 от 22.03.2023) и 654 760 000 руб. (платежное поручение N 6075 от 21.03.2023). На сумму возврата 842 516 000 руб. между налогоплательщиком и поручителем заключен договор займа N 240/2023ЮДО от 21.03.2023, а также соглашение о новации N 240/2023ЮДО от 23.03.2023. Согласно условиям последнего, обязательства налогоплательщика, возникшие в связи с исполнением поручителем обязательств налогоплательщика перед покупателем в сумме 842 516 000 руб., заменены на обязательства по договору процентного займа.
27.03.2023 заключен договор цессии между налогоплательщиком и АО «Щелково Агрохим», состоялась уступка прав требования налогоплательщика к ООО «УК Альфа-Агро» по договору займа N 532/202ПОДО от 26.03.2021 и частично по договору займа N 726/2020/ОДО от 29.06.2020 на общую сумму 654 760 000 руб. Новым кредитором по указанным договорам стало АО «Щелково Агрохим», которое обязалось погасить задолженность по договору цессии от 27.03.2023 до 30.03.2023.
Задолженность была погашена зачетом встречных однородных требований на сумму 654 760 000 руб. — задолженность налогоплательщика по договору займа N 726/2020/ОДО от 29.06.2020 на общую сумму 654 760 000 руб. зачтена в счет задолженности АО «Щелково Агрохим» по договору цессии от 27.03.2023 (Соглашение о зачете от 30.03.2023).
На основании вышеперечисленных документов, налогоплательщик включил в книгу покупок 1 квартала 2023 года частично сумму возвращенного аванса в размере 654 760 000 руб., приняв к вычету НДС в сумме 59 523 636 руб. 36 коп. из ранее исчисленной к уплате суммы 181 818 181 руб. 82 коп. по счету-фактуре N 16 от 15.02.2022 из книги продаж за 1 квартал 2022 года.
Задолженность налогоплательщика в бухгалтерском учете перенесена с договора поставки масляничных культур N Д-37490/05-2021/А от 19.05.2021, заключенного с ООО «Русагро-Закупки», на договор поручительства N 072/ОДО от 07.02.2022, заключенный с АО «Щелково Агрохим» (проводка Дебет 62.02 — Кредит 76.05), а затем с договора поручительства на договор займа N 240/2023/ОДО от 21.03.2023, заключенный с АО «Щелково Агрохим» в результате новации.
Соответствующая бухгалтерская справка представлена налоговому органу до вынесения решения от 12.02.2024 N 792.
Таким образом, обоснованы выводы судов о том, что вывод налогового органа, что представленные бухгалтерские регистры не дают достоверное представление о совершенных хозяйственных операциях, обязательствах ООО «Фряново Агро» не соответствует действительности.
Операции по уступке прав требования налогоплательщика к ООО «УК Альфа-Агро» по договору займа N 532/2021/ОДО от 26.03.2021 и частично по договору займа N 726/2020/ОДО от 29.06.2020 и зачету встречных однородных требований на сумму 654 760 000 руб. с АО «Щелково Агрохим» были отражены в бухгалтерском учете во втором квартале 2023 года (карточка счета 76.05).
Вопреки утверждениям налогового органа о том, что задолженность ООО «Фряново Агро» перед АО «Щелково Агрохим» не была погашена в 1 квартале 2023 года, следовательно, основание для применения вычета налога отсутствуют, истечение срока поставки по договору, фактический возврат аванса поручителем общества и восстановление налога к уплате в бюджет покупателем в совокупности свидетельствуют о выполнении условий для применения налогового вычета по налогу, ранее уплаченному при получении аванса.
Объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются (пункт 1 статьи 146 НК РФ): реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и. передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав; передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
В рассматриваемом случае установлено, что на момент получения аванса стороны исходили из того, что должна была состояться реализация товара. По данному объекту налогообложения моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат — день отгрузки или день оплаты (подпункты 1, 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ). В правоотношениях общества и его покупателя договорные правоотношения завершены в связи с непоставкой товара и возвратом аванса поручителем поставщика в адрес покупателя.
Следовательно, объект налогообложения по НДС отсутствует — реализации не было, и она уже не состоится в тех объемах (на сумму 2 000 000 000 руб.) в рамках дополнительного соглашения N 6, по которому обществом был получен аванс.
В соответствии с пунктом 1 статьи 313 Гражданского кодекса Российской Федерации, кредитор обязан принять исполнение, предложенное за должника третьим лицом, если исполнение обязательства возложено должником на указанное третье лицо.
Налоговый кодекс Российской Федерации в абзаце 2 пункта 5 статьи 171, пункте 4 статьи 172 НК РФ не содержит такое условие для принятия к вычету НДС, ранее исчисленного с полученного аванса, как возврат такого аванса непосредственно получателем (норма закона не содержит оговорки, что если аванс возвращен третьим лицом, то вычет применен быть не может).
Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей» (абзац 2 пункт 5 статьи 171 НК РФ).
Норма закона о необходимости возврата аванса как основание для применения вычета связана с защитой интересов бюджета, поскольку покупатель, принявший такой НДС к вычету, обязан начислить налог в бюджет в случае изменения условий или расторжения договора поставки только в момент получения своих денежных средств назад, что следует из абзаца 2 подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ.
Суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном настоящим Кодексом, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Налоговый орган, отказывая обществу в налоговом вычете, не указывает, в какой момент, на основании каких документов, при наступлении каких обстоятельств общество сможет принять к вычету спорный НДС.
В рассматриваемом случае во избежание начисления штрафных санкций, учитывая значительное снижение отпускных цен, налогоплательщиком было принято экономически обоснованное решение о частичном возврате аванса на сумму, на которую отгрузка продукции уже не могла состояться, принимая во внимание предусмотренный дополнительным соглашением объем поставок в 50 000 тонн.
О прекращении договорных отношений по договору поставки свидетельствует факт восстановления к уплате в бюджет НДС, ранее принятого к вычету, покупателем общества ООО «Русагро-Закупки». Налоговый орган указывает на этот факт в решении от 12.02.2024 N 792 в предпоследнем абзаце на странице 11: «контрагент ООО «Русагро-Закупки» произвело восстановление НДС по строке 080 (090)НД в 1 кв. 2023 в сумме 132 451 187,64 руб. при получении денежных средств от третьего лица — АО «Щелково Агрохим», 5050029646″.
Указанное обстоятельство, как обоснованно указано судами, является доказательством отсутствия ущерба бюджету, поскольку ранее исчисленный обществом с аванса к уплате налог (и теперь принятый к вычету) был уплачен в бюджет покупателем (отражен им в налоговой декларации к уплате).
Кроме того, налоговый орган, утверждая о непогашении задолженности ООО «Фряново Агро» перед АО «Щелково Агрохим» в 1 квартале 2023 года, основывается на данных бухгалтерского учета налогоплательщика, согласно которым операции по уступке права требования и дальнейшему зачету встречных однородных требований отражены в учете ООО «Фряново Агро» в следующем квартале. Это подтверждается регистрами бухгалтерского учета, представленными налогоплательщиком налоговому органу, и показаниями главного бухгалтера ООО «Фряново Агро», оформленными в протоколе допроса в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.
Однако НК РФ не ставит право на вычет НДС в зависимость от даты отражения операции в регистрах бухгалтерского учета. Согласно данным подписанных договоров частичное закрытие задолженности перед АО «Щелково Агрохим» состоялось в 1 квартале 2023 года.
Принимая во внимание правовую позицию Верховного суда Российской Федерации в определении от 19.03.2015 N 310-КГ14-5185 по делу N А48-3437/2013, суды обоснованно указали, что в случае, когда обязательство по договору поставки заменено на заемное обязательство, вычет НДС с аванса может быть осуществлен.
Кроме того со ссылкой на определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 03.10.2017 N 305-КГ17-4111, от 13.09.2018 N 309-КГ18-7790 суды правомерно пришли к выводу, что налоговым органом при отказе в применении вычета не учтена правовая природа налога на добавленную стоимость, который является налогом на потребление товаров (работ, услуг), системно взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий.
Применительно к рассматриваемому спору, отказ ООО «Фряново Агро» в применении вычета по НДС с сумм возвращенного аванса является нарушением принципа нейтральности НДС, так как возлагает на заявителя бремя фактической уплаты налога с сумм поступившей оплаты в полном объеме, при том, что поставка товара на остаток аванса осуществлена не была, сам аванс возвращен.
Фактически, при получении аванса в сумме 2 000 000 000 руб. налогоплательщик исчислил НДС по расчетной ставке 10/110, ООО «Русагро-Закупки», покупатель товара и лицо, авансировавшее оплату с этой же суммы применило вычет в той же сумме 181 818 181 руб. 82 коп. При возврате аванса ООО «Русагро-Закупки» произвело восстановление 132 451 187 руб. 64 коп., чем создало источник для применения вычета ООО «Фряново Агро».
Основания для применения соответствующего вычета иным лицом, в частности, поручителем налогоплательщика, не существуют как в связи с отсутствием в положениях ст. 171 НК РФ, так как и в связи с тем, что заемное обязательство, в которое было новирован долг из договора поручительства НДС не облагается. Указанные особенности гражданско-правовых отношений между покупателем, продавцом, поручителем, дальнейшая замена одного обязательства другим и уступка прав требований по нему и фактическое исполнение не имеют правового значения для вывода о наличии оснований для применения налогоплательщиком вычета НДС при возврате авансового платежа.
Доводы, приведенные в кассационной жалобе, не свидетельствуют о нарушении судами норм материального или процессуального права, а повторяют доводы, заявленные в ходе судебного разбирательства, которым судами дана надлежащая правовая оценка, выражают несогласие с оценкой доказательств, установленных судами фактических обстоятельств и направлены на их переоценку, что в силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.
Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами первой и апелляционной инстанции на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, а окончательные выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основаны на правильном применении норм материального и процессуального права, в связи с чем у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены либо изменения принятого по делу судебного акта, предусмотренные статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Опровергающих выводы судов доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемые судебные акты, кассационная жалоба не содержит, в связи с чем удовлетворению не подлежит.
Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебного акта, арбитражными судами первой и апелляционной инстанции при вынесении обжалуемых судебных актов, не допущено.
Руководствуясь статьями 284 — 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Московской области от 31.07.2024 и постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2024 по делу N А41-45395/2024 оставить без изменения, кассационную жалобу — без удовлетворения.
Председательствующий судья
Е.Ю.ФИЛИНА
Судьи
О.В.АНЦИФЕРОВА
О.В.КАМЕНСКАЯ
——————————————————————
