АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 26 марта 2025 г. N Ф06-318/2025
Дело N А65-8332/2024
Резолютивная часть постановления объявлена 13 марта 2025 года.
Полный текст постановления изготовлен 26 марта 2025 года.
Арбитражный суд Поволжского округа в составе:
председательствующего судьи Селезнева И.В.,
судей Мосунова С.В., Ольховикова А.Н.,
при участии в судебном заседании представителей:
общества с ограниченной ответственностью «Группа Компаний «Велес» — Галиуллиной А.И., доверенность от 10.12.2024 (до и после перерыва),
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Татарстан — Совенковой Э.И., доверенность от 15.01.2025; Сергеевой А.М., доверенность от 15.01.2025 (после перерыва), Кадермятовой Э.Ф., доверенность от 27.05.2024 (до и после перерыва),
Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан — Кадермятовой Э.Ф., доверенность от 09.12.2024 (до и после перерыва),
рассмотрел в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Группа Компаний «Велес»
на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 27.08.2024 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2024
по делу N А65-8332/2024
по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Группа Компаний «Велес», г. Казань; (ОГРН 1171690008610; ИНН 1659178816) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Татарстан, г. Казань (ОГРН 1041628231105, ИНН 1659017978) о признании незаконным решения N 11 от 12.12.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан,
установил:
общество с ограниченной ответственностью «Группа Компаний «Велес» (далее — заявитель, общество, налогоплательщик, ООО «ГК «ВЕЛЕС») обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной ФНС N 4 по Республике Татарстан (далее — инспекция, налоговый орган, МИФНС N 4 по РТ), в котором просило с учетом уточнений заявленных требований, принятых судом первой инстанции согласно ст. 49 АПК РФ, признать незаконным решение N 11 от 12.12.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначислений по налогу на добавленную стоимость (НДС), налогу на прибыль по взаимоотношениям с ООО «Ассистант» (ИНН 1656104446); ООО «Монолит» (ИНН 1659164669); ООО «Тайфун» (ИНН 1660346416); ООО «Гудсервис» (ИНН 1659147060); ООО «Техникомаш» (ИНН 1655227124); ООО «Константа» (ИНН 1661036093); ООО «Эклипс» (ИНН 1224006811); ООО «СПТК «Казмонолит» (ИНН 1655418810); ООО «Арманд» (ИНН 9718114868); ООО «Конкорд» (ИНН 9706016626); ООО «Ритм» (ИНН 7716853154); ООО «MX 7» (ИНН 7709581171); ООО «Авалон» (ИНН 7724493650); ООО «Московская торговая компания» (ИНН 9704033390); ООО «Промстандарт» (ИНН 7722498003); ООО «Сервискомплект» (ИНН 9704042941), доначислений по НДС и по налогу на прибыль по взаимоотношениям с ИП Крючкович Д.Н. (ИНН 165204608693), доначислений по НДС и по налогу на прибыль, выраженных в не обоснованности отнесения затрат на расходы, признаваемых для целей налогообложения, по списанию цемента и портландцемента различных марок, иных товаров (мебели, техники, иные товары), и по налогу на прибыль по списанию щебня фракций 5-20 M1200, а также штрафных санкций.
Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 27.08.2024, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2024 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с принятыми судебными актами в части, ООО «ГК «ВЕЛЕС» обратилось с кассационной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции отменить и принять по данному делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, поскольку судебные акты судов первой и апелляционной инстанций являются незаконными и необоснованными, поскольку приняты с нарушением норм материального и процессуального права.
В отзыве МИФНС N 4 по РТ, полагая обжалуемые судебные акты обоснованными и законными, просит в удовлетворении кассационной жалобы заявителя отказать.
В судебном заседании в суде кассационной инстанции 06.03.2025 представитель ООО «ГК «ВЕЛЕС» выразил намерение уточнить кассационную жалобу, в связи с чем, руководствуясь со статьей 163 АПК РФ, суд объявил перерыв в судебном заседании до 13.03.2025 до 11 часов 45 минут, о чем объявлено присутствующим в заседании представителям сторон и соответствующая информация размещена на официальном сайте арбитражного суда в системе «Интернет».
11.03.2025 от заявителя поступило уточнение кассационной жалобы, в соответствии с которым заявитель, не возражая против доначисления НДС по спорным контрагентам, просит решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции отменить, решение МИФНС N 4 по РТ N 11 от 12.12.2023 признать незаконным в части доначисления налога на прибыль по взаимоотношениям с ООО «Ассистант» (ИНН 1656104446); ООО «Монолит» (ИНН 1659164669); ООО «Тайфун» (ИНН 1660346416); ООО «Гудсервис» (ИНН 1659147060); ООО «Техникомаш» (ИНН 1655227124); ООО «Константа» (ИНН 1661036093); ООО «Эклипс» (ИНН 1224006811); ООО «СПТК «Казмонолит» (ИНН 1655418810); ООО «Арманд» (ИНН 9718114868); ООО «Конкорд» (ИНН 9706016626); ООО «Ритм» (ИНН 7716853154); ООО «MX 7» (ИНН 7709581171); ООО «Авалон» (ИНН 7724493650); ООО «Московская торговая компания» (ИНН 9704033390); ООО «Промстандарт» (ИНН 7722498003); ООО «Сервискомплект» (ИНН 9704042941), доначисления НДС и налога на прибыль по взаимоотношениям с ИП Крючкович Д.Н. (ИНН 165204608693), доначисления НДС и налога на прибыль, выраженного в не обоснованности отнесения затрат на расходы, признаваемых для целей налогообложения, по списанию цемента и портландцемента различных марок, иных товаров (мебели, техники, иные товары), и по налогу на прибыль по списанию щебня фракций 5-20 M1200.
В судебном заседании после перерыва представители сторон высказали свои доводы и возражения, в том числе, с учетом представленного заявителем уточнения кассационной жалобы.
В обоснование доводов кассационной жалобы заявитель ссылается на то, что суды не дали оценку доводам налогоплательщика о наличии у ООО «ГК «ВЕЛЕС», как у арендатора, обязанности по содержанию объекта аренды (железнодорожные пути, подъездные дороги, разгрузочная площадка и др.) в исправном состоянии, отвечающим требованиям к эксплуатируемому промышленно-транспортному сооружению, используемому для производственных, потребительских, коммерческих и иных целей в соответствии с конструктивным назначением арендуемого объекта.
Как указывает заявитель, все приобретенные материалы (щебень и цемент) использовались в ремонте арендованного имущества с целью поддержания его в надлежащем состоянии, пригодном для использования в предпринимательской деятельности.
По мнению заявителя, суды не учли, что налоговым органом не производилось сопоставление объемов поставок товарно-материальных ценностей, как от реальных, так и от спорных контрагентов, с объемами реализованной продукцией и объемами, направленными на текущий ремонт (списанными в производство). Товарный баланс составлен только в отношении «технических» контрагентов без учета объема материалов, поступивших от реальных поставщиков. Выводы об отсутствии факта проведения ремонтных работ на арендованных объектах сделаны налоговым органом при проведении осмотра без привлечения специалиста, а также при ошибочной оценке участия ООО «Жилдорстрой» при проведении таких работ.
ООО «Жилдорстрой» занималось текущим содержанием железнодорожного пути, принадлежащего ООО «Опттрейд+», в то время как ООО «ГК «ВЕЛЕС» производило работы по ремонту нижнего строения пути, который оснащен отмосткой из бетона.
Заявитель также считает, что отказывая в удовлетворении его требований в части взаимоотношений со спорными контрагентами, а также в части взаимоотношений с ИП Крючкович Д.Н. и по приобретению мебели, оргтехники и иных товаров, суды не учли реальность взаимоотношений с продавцами товаров, отсутствие у налогоплательщика обязанности по осуществлению контроля за действиями всей цепочки продавцов, а также наличие права на списание приобретенного имущества на текущие нужды, а также имущества, пришедшего в негодность.
Налоговый орган приводит доводы о том, что в ходе проверки добыты и в материалы дела представлены доказательства, в совокупности и взаимосвязи свидетельствующие о недобросовестном характере действий налогоплательщика, создании им искусственной ситуации, не имеющей реальной деловой цели, направленной на необоснованное получение налоговой выгоды в виде уменьшения размера налоговой обязанности вследствие завышения налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций.
В соответствии с пунктом 28 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 30.06.2020 N 13 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции» суд кассационной инстанции при проверке законности судебных актов, принятых судами первой и апелляционной инстанций, устанавливает правильность применения норм материального права и норм процессуального права, а также проверяет соответствие выводов судов первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.
При принятии постановления суд кассационной инстанции самостоятельно определяет характер спорного правоотношения, возникшего между сторонами по делу, а также нормы законодательства, подлежащие применению, и может не применить законы и иные нормативные правовые акты, на которые ссылались лица, участвующие в деле (пункт 12 части 2 статьи 289 АПК РФ).
С учетом этого при определении пределов рассмотрения дела суд кассационной инстанции не связан правовым обоснованием доводов кассационной жалобы и возражений, представленных сторонами, и не ограничен в выводах, которые он делает по результатам проверки.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, представленные сторонами письменные пояснения, заслушав представителей заявителя, МИФНС N 4 по РТ и УФНС по РТ, проверив в соответствии со статьей 286 АПК РФ законность обжалуемых судебных актов, находит основания для их частичной отмены.
Как следует из представленных материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Татарстан проведена выездная налоговая проверка ООО «ГК «ВЕЛЕС» по всем налогам, сборам и страховым взносам за период с 01.01.2019 по 31.12.2021 и по налогу на добавленную стоимость с 01.01.2022 по 30.09.2022 на основании решения N 1 от 28.12.2022 о проведении выездной налоговой проверки.
На основании решения от 12.12.2023 N 11 ООО «ГК «ВЕЛЕС» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктами 1, 3 статьи 122, статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту — НК РФ), в виде штрафа в размере 7 725 133 руб. с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, также доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 26 238 104 руб., налог на прибыль организаций 14 600 974 руб.
Учитывая совокупность выявленных обстоятельств, налоговый орган вменяет налогоплательщику создание формального документооборота (пункт 1 статьи 54.1 НК РФ, пункт 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее — Постановление Пленума N 53) по взаимоотношениям с ООО «Ассистант»; ООО «Монолит»; ООО «Тайфун»; ООО «Гудсервис»; ООО «Техникомаш»; ООО «Константа»; ООО «Эклипс»; ООО «СПТК «Казмонолит»; ООО «Арманд»; ООО «Конкорд»; ООО «Ритм»; ООО «MX 7»; ООО «Авалон»; ООО «Московская торговая компания»; ООО «Промстандарт»; ООО «Сервискомплект», ИП Крючкович Д.Н.
Также оспариваемым решением предложено удержать с налогоплательщика и перечислить в бюджет сумму неудержанного налога на доходы физических лиц в размере 1 086 717 руб.
Заявитель, не согласившись с вынесенным инспекцией решением, обратился в Арбитражный суд Республики Татарстан с требованием о признании решения инспекции недействительным.
При принятии решения об отказе в удовлетворении указанного заявления в части доначисления НДС и налога на прибыль по взаимоотношениям с ИП Крючкович Д.Н., а также в части налога на прибыль по списанию щебня фракций 5-20 M1200 (1 144 355 руб.) суды первой и апелляционной инстанций правомерно исходил из следующего.
В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В пункте 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» указано, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативного акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным, является, одновременно, как его несоответствие закону или иному нормативно-правовому акту, так, и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов граждан или юридических лиц, обратившихся в суд с соответствующим требованием.
Ввиду изложенного, требование о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, может быть удовлетворено судом при одновременном наличии двух обстоятельств: оспариваемые решение и действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушают права и законные интересы заявителя.
В силу статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Согласно пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ (за исключением товаров, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ), а также при приобретении товаров (работ, услуг) для перепродажи.
Порядок применения налоговых вычетов установлен статьи 172 НК РФ, в соответствии с которой налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании других документов в случаях, предусмотренных пунктов 3, 6 — 8 статьи 171 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии со статьей 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 N 402-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Из содержания вышеуказанных норм права следует, что документы, представляемые налогоплательщиком для подтверждения правомерности предъявления сумм НДС к вычету и принятия расходов для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций должны содержать сведения, позволяющие впоследствии налоговому органу определить достоверность осуществления хозяйственных операций.
В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
На основании пункта 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:
1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;
2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.
Из положений статей 9, 65, 67, 68 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что судебной оценке подлежат все имеющиеся в деле доказательства, входящие в предмет доказывания по данному делу, в их совокупности и взаимосвязи. Если налоговый орган представляет доказательства того, что в действительности хозяйственные операции с заявленными налогоплательщиком контрагентами не осуществлялись и не могли осуществляться, суды не могут ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а должны оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
Как усматривается из материалов проверки, ООО «ГК «ВЕЛЕС» осуществляло деятельность по оптовой торговле лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием, применяло общую систему налогообложения.
В проверяемом периоде основным направлением деятельности ООО «ГК «ВЕЛЕС» являлась купля-продажа щебня, а также организация подачи, выгрузки и уборки железнодорожных вагонов.
В рамках осуществления указанной деятельности, налогоплательщик в бухгалтерском и налоговом учете отразил операции по приобретению у ИП Крючкович Д.Н. счетчиков воды, газа, регуляторов давления, обратных клапанов.
Указанные товары были оприходованы на сч. 10.01 «Сырье и материалы» и списаны налогоплательщиком в 2020 году в сумме 673 018,33 руб. на сч. 44.01 «Расходы на продажу» и в 2021 году в сумме 1 195 491,67 руб. на сч.20 «Основное производство».
При этом в ходе проверки представитель заявителя пояснял, что списание товара произведено по причине того, что товар пришел в негодность вследствие порчи и утраты товарного вида, в то время как в представленных на проверку актах указаны иные причины списания: «истечение срока эксплуатации», «модель вышла из перечня разрешенных для использования по ГОСТу».
Согласно разъяснений, приведенных в пункте 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 мая 2014 г. N 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» и письма ФНС России от 21 мая 2015 г. N ГД-4-3/8627@», при выбытии (списании) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и т.п.), объекта налогообложения по НДС не возникает. Однако, если в ходе судебного разбирательства установлен факт выбытия имущества, но не подтверждено, что оно выбыло в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика, у последнего возникает обязанность исчислить НДС по правилам пункта 2 статьи 154 НК РФ, предусмотренным для случаев безвозмездной реализации имущества.
Как установлено судами и следует из материалов дела, налогоплательщиком ни в ходе проверки, ни в ходе судебного разбирательства не представлены акты о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей (ТОРГ-15).
Согласно условиям договора поставки с ИП Крючкович Д.Н. при обнаружении несоответствия качества, количества, комплектности, маркировки поставленной продукции, покупатель обязан немедленно уведомить об этом факте поставщика для составления совместного акта.
Более того, из материалов дела усматривается, что ИП Крючковым Д.Н. в ходе встречной проверки были представлены сертификаты соответствия на счетчики холодной и горячей воды, которые соответствуют требованиям нормативных документов ГОСТ Р 50601-93, а также доказательства, подтверждающие гарантию производителя, гарантийный срок хранения — 6 мес. с момента изготовления счетчиков и гарантийный срок эксплуатации счетчиков — 18 месяцев со дня ввода их в эксплуатацию.
Однако в ходе проверки налогоплательщиком не представлено доказательств направления в адрес ИП Крючкович Д.Н. уведомления о несоответствии поставленных товаров качеству или об истечении сроков их годности. Какие-либо документы, подтверждающие невозможность дальнейшего использования счетчиков не составлялись. Доказательств обратного заявителем в материалы дела не представлено.
Следовательно, причины, по которым товарно-материальные ценности были списаны, документально не подтверждены. Производственная необходимость приобретения и использования счетчиков воды и газа в какой-либо хозяйственной деятельности заявителя для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС, а также для перепродажи в ходе налоговой проверки не установлена.
Таким образом, суды пришли к верному выводу, что ООО «ГК «ВЕЛЕС» по приобретенным у ИП Крючкович Д.Н. товарам необоснованно списаны в расходы по налогу на прибыль и приняты к вычету суммы НДС в нарушение пункта 1 статьи 252 и пункта 2 статьи 171 НК РФ.
Принимая во внимание совокупность установленных обстоятельств, суды первой и апелляционной инстанций правомерно согласились с выводом инспекции в данной части.
В части доначисления налога на прибыль в размере 1 144 355 руб. в связи с ошибочным завышением стоимости списанного щебня фракций 5-20 M1200, приобретенного у ООО «КАЗНЕРУДТРАНС» суды первой и апелляционной инстанций правомерно исходил из следующего.
Как следует из материалов дела, согласно счету-фактуре (УПД) от 09.07.2021 N 250, выставленной в адрес ООО «ГК «ВЕЛЕС» ООО «КАЗНЕРУДТРАНС» налогоплательщику был поставлен Щебень фр. 5-20 М1200 в количестве 34,860 тонн на сумму 54 730,20 руб. в т.ч. НДС — 9 121,70 руб. Однако налогоплательщик данный товар оприходовал на сч. 41 «Товары» в количестве 34 860,000 тонн на сумму 45 608,50 руб. вместо указанных в первичных документах 34,860 тонн.
В дальнейшем данный щебень в количестве 20 000,000 тн на сумму 5 721 772,18 руб. переведен на сч. 10 «Сырье и материалы» и далее согласно акту на списание товаров N 30/09-1 от 30.09.2021, щебень фр. 5-20 М1200 в количестве 20000,000 тн на сумму 5721772,18 руб. списывается на сч. 44.01 «Расходы на продажу».
Как верно установили суды, налогоплательщиком была допущена ошибка, и на расходы, связанные с производством и реализацией, списан щебень фр. 5-20 М1200 в объеме, значительно превышающем объем полученного щебня от ООО «КАЗНЕРУДТРАНС» по счету-фактуре (УПД) от 09.07.2021 N 250. Следовательно, стоимость щебня, списанного в расходы при исчислении налога на прибыль, в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ по также была завышена на 5 721 772,18 руб., что привело к занижению налога на прибыль за 2021 года на 1 144 355 руб.
Принимая во внимание совокупность установленных обстоятельств, суды первой и апелляционной инстанций правомерно согласились с выводом инспекции в данной части.
В части отказа в признании недействительным решения Межрайонной ФНС N 4 по Республике Татарстан от 12.12.2023 N 11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в общей сумме 8 434 890 руб., налога на прибыль в общей сумме 13 082 917 руб., а также в части привлечения ООО «ГК «ВЕЛЕС» к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату указанных сумм НДС и налога на прибыль решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 27.08.2024 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2024 по делу N А65-8332/2024 подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции по следующим основаниям.
Суд кассационной инстанции приходит к выводу, что судами первой и апелляционной инстанций по рассматриваемому делу N А65-8332/2024 не учтено следующее.
Как уже было установлено, в проверяемом периоде основным направлением деятельности ООО «ГК «ВЕЛЕС» являлась купля-продажа щебня, а также организация подачи, выгрузки и уборки железнодорожных вагонов.
Как установлено судами, данная деятельность осуществлялась налогоплательщиком с использованием арендованного у ООО «Опттрейд+» на основании договоров аренды от 16.01.2019 N 2/19 и N 12/19 имущества: железнодорожный путь необщего пользования протяженностью 326 м, открытая площадка для перевалки, складирования и хранения груза, а также железнодорожный тупик.
Суды пришли к ошибочному выводу, что данным договором аренды не предусмотрено текущее содержание и ремонт железнодорожных путей, в том числе, подъездных путей и площадок для хранения.
Обязанность арендатора поддерживать арендованное имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества предусмотрена пунктом 2 статьи 616 ГК РФ.
Пунктом 1.11. Правил эксплуатации и обслуживания железнодорожных путей необщего пользования, утвержденных приказом МПС РФ от 18.06.2003 N 26, предусмотрено, что владелец инфраструктуры может передавать грузоотправителям, грузополучателям по их просьбе в аренду тупиковые участки путей железнодорожной станции для выполнения погрузочно-разгрузочных операций с грузовыми вагонами, которые после передачи в аренду по условиям их обслуживания приравниваются к железнодорожным путям необщего пользования. В этом случае взаимоотношения между перевозчиком и грузоотправителем, грузополучателем регулируются договором на подачу и уборку вагонов. Текущее техническое содержание железнодорожного пути, сданного в аренду, производится за счет средств арендатора.
В соответствии с договором аренды от 16.01.2019 N 12/19 передаваемый в аренду объект должен находиться в исправном состоянии, отвечающем требованиям, предъявляемым к эксплуатируемому промышленно — транспортному сооружению, используемому для производственных, потребительских, коммерческих и иных целей в соответствии с конструктивным назначением арендуемого объекта.
Согласно пункта 4.3 договора аренды в случае возврата арендованного имущества в технически неисправном состоянии или не пригодном для дальнейшего использования (за исключением нормального износа) арендатор своими силами и за свой счет производит восстановительный ремонт объекта с возмещением арендодателю прямых убытков вследствие такого нарушения.
Согласно пункту 26 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» в тех случаях, когда капитальные вложения в объект аренды осуществляются арендатором помимо уплаты арендной платы, арендатор вправе принять к вычету предъявленные ему суммы налога в общем порядке, поскольку в целях применения статьи 171 НК РФ он должен рассматриваться в качестве лица, приобретающего товары (работы, услуги) для нужд собственной деятельности.
При этом уплата НДС арендатором производится только в случае компенсации арендодателем произведенных арендатором капитальных вложений.
Пунктом 1 статьи 260 НК РФ установлено, что расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.
Пунктом 2 этой же статьи предусмотрено, что положения статьи 260 НК РФ применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.
Таким образом, налогоплательщик был обязан содержать переданные ему во владение объекты недвижимости своими силами. При этом передача арендодателю результатов выполненных работ и компенсация затрат арендатора договором аренды не предусмотрена.
По результатам выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу, что сделки, оформленные со спорными контрагентами: ООО «Ассистант», ООО «Монолит», ООО «Тайфун», ООО «Гудсервис», ООО «Техникомаш», ООО «Константа», ООО «Эклипс», ООО «СПТК «Казмонолит», ООО «Арманд», ООО «Конкорд», ООО «Ритм», ООО «МХ7», ООО «Авалон», ООО «Московская Торговая компания», ООО «Промстандарт», ООО «Сервискомплект» являются формальными, направленными не на осуществление финансово-хозяйственной деятельности и получение прибыли, а оформлены с целью получения необоснованной налоговой экономии в виде увеличения суммы налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций.
Данный вывод налогового органа был подтвержден судами без учета приобретения щебня различных фракций, как у спорных («технических») контрагентов, так и у контрагентов, к которым у налогового органа отсутствовали претензии. При этом щебень в проверяемом периоде являлся предметом как перепродажи, так и списания для выполнения ремонтных работ.
Однако объемы поставляемого, реализуемого, а также используемого для целей текущего ремонта объектов на территории, арендованной налогоплательщиком для осуществления предпринимательской деятельности, остались без внимания судов.
Налоговым органом не производилось сопоставление объемов поставок щебня, как от реальных, так и от спорных контрагентов, с объемами реализованной продукцией и объемами, направленными на текущий ремонт (списанными в производство). Товарный баланс составлен только в отношении «технических» контрагентов без учета объема щебня, поступившего от реальных поставщиков.
Осмотр производственной базы, которую в проверяемом периоде занимал налогоплательщик, произведен без привлечения специалиста, в порядке, предусмотренном статьей 96 НК РФ, факт не проведения ремонтных работ в ходе осмотра не устанавливался.
Данным доводам налогоплательщика суды оценку не дали.
Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенной на них обязанности по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения — всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.
Как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (Постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, Определение от 27.02.2018 N 526-0 и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.
Следует также отметить, что и в решении суда первой инстанции, и в постановлении суда апелляционной инстанции со ссылкой на материалы дела установлен факт выполнения ООО «ГК «Велес» работ для собственных нужд собственными силами. Также обжалуемыми судебными актами установлено, что согласно представленным налогоплательщиком актам на списание материалов спорный товар использовался при ремонте арендованных железнодорожных путей и железнодорожного тупика, автомобильных подъездных дорог и территории базы.
В то же время, отказывая в признании факта выполнения налогоплательщиком ремонтных работ для собственных нужд, суды основывались на доводах налогового органа об отсутствии у ООО «ГК «Велес» трудовых ресурсов, машин и механизмов.
Однако при этом не были приняты во внимание показания допрошенных в ходе проверки в качестве свидетелей Мухутдинова Д.А. и Мокеева О.А., которые подтвердили факт выполнения работ на производственной базе ООО «ГК «Велес» с использованием материалов налогоплательщика.
То обстоятельство, что свидетели не являлись работниками проверяемой организации, не получали заработную плату в ООО «ГК «Велес», и справки по форме 2-НДФЛ на них не представлялись, не является достаточным доказательством невыполнения данными лицами подрядных работ для ООО «ГК «Велес». Факт регистрации данных лиц в качестве индивидуальных предпринимателей или в качестве плательщиков налога на профессиональный доход (в качестве самозанятых) в ходе налоговой проверки не проверялся. Кроме того, подрядные работы могли им выполнятся на основании гражданско-правовых договоров.
Возможные нарушения со стороны ООО «ГК «Велес», как налогового агента, не представившего в налоговый орган справки по форме 2-НДФЛ в отношении лиц, которым был выплачен доход, а также возможные нарушения со стороны данных лиц, уклонившихся от декларирования полученного дохода, а также непредставление налогоплательщиком договора подряда с ними, не является достаточным доказательством невозможности выполнения указанными лицами подрядных работ.
Не учтены также показания главного инженера ООО «Опттрейд+» Хуснутдинова Р.Р., который подтвердил факт осуществления ремонта арендованного имущества силами самих арендаторов. При этом, как показал свидетель, в случае выполнения ремонтных работ самим арендодателем, используется щебень, принадлежащий ООО «ГК «Велес».
При этом судами не учтено, что вычеты и расходы заявлены налогоплательщиком на стоимость приобретенных материалов, без включения в них стоимости подрядных работ (дохода, выплаченного привлеченным лицам).
Отсутствие подрядчиков обусловило и подписание налогоплательщиком актов на списание материалов в одностороннем порядке. Какие при этом должны быть иные подтверждающие выполнение работ документы, суды не указали.
Под выполнением строительно-монтажных работ для собственного потребления подразумевается, что их результаты налогоплательщик будет использовать самостоятельно, для выполнения данного вида работ,
Вывод о совершении всех работ по текущему содержанию железнодорожных путей необщего пользования исключительно силами ООО «Жилдорстрой» был сделан судами без учета доводов налогоплательщика о том, что договором с ООО «Опттрейд+» N 696ТС-19 от 16.01.2019 на текущее содержание пути необщего пользования, на ООО «Жилдорстрой» возлагалась обязанность по содержанию только верхнего строения железнодорожного пути (смена шпал и рельсов). Подрядные работы, связанные с ремонтом автодорог, площадок хранения и повышенного пути (бетонно-монолитные работы) указанным договором не предусмотрены.
Как установлено судами, согласно проведенному осмотру железнодорожных путей (Протокол осмотра территорий, помещений, документов, предметов N 8 от 16.08.2023 г.) высокий железнодорожный путь оснащен отмосткой из бетона. При этом в судебных актах указано, что для ремонта железнодорожного тупика использовался бетон.
Однако вывод о том, что для ремонта железнодорожных путей цемент не использовался, был сделан судами без учета того, что цемент и щебень являются составными частями бетона. Сведения о происхождении бетона, использованного при текущем ремонте ни в решении налогового органа, ни в судебных актах судов первой и апелляционной инстанций не отражены.
В то же время, в ходе проверки по результатам анализа регистров бухгалтерского и налогового учета налоговым органом установлено, что ООО «ГК «Велес» в проверяемом периоде приобретало цемент и портландцемент различных марок в количестве 10 282,681 т на общую сумму 37 685 899,46 руб., в том числе в 2021 г. в количестве 6 541,206 т на сумму 21 877 451,06 руб. (без НДС), в 2022 г. соответственно 4 219,0 т на 16 994 763,59 руб. (без НДС).
Основными поставщиками вышеуказанных товаров были реальные поставщики: ООО «СЛК ЦЕМЕНТ», ООО «АЛЬВАР», ООО «АЗИЯ ЦЕМЕНТ», ООО «СТРОЙДОМ», ООО «ИЛМАН», ООО «ВОЛГА», АО «ЕВРОЦЕМЕНТ ГРУП», ООО «АГАВА».
Факт получения налогоплательщиком цемента и его оплата материалами дела подтверждены. Цемент и портландцемент различных марок налогоплательщиком были оприходованы на сч. 10.01 «Сырье и материалы» и сч. 41 «Товары». Далее товары со сч. 41 «Товары» были переведены на сч. 10 «Сырье и материалы» и в дальнейшем списаны на сч. 20 «Основное производство» и сч. 44.01 «Расходы на продажу» в количестве 6 199,606 т в сумме 20 940 050,59 руб., что подтверждается карточкой сч. 10.01 «Сырье и материалы» и Актами на списание материалов, представленными налогоплательщиком в налоговый орган в ответ на требование о представлении документов (информации) N 2.14-20/1-11 от 10.04.2023.
При таких обстоятельствах суду первой инстанции при новом рассмотрении дела необходимо исследовать обстоятельства доначисления налога на прибыль по «техническим» контрагентам в размере 8 297 557 руб., а также обстоятельства восстановления суммы НДС, принятой к вычету в размере 7 102 263 руб. и исключению расходов с доначислением налога на прибыль в размере 4 188 010 руб. по операциям, связанным с приобретением цемента.
При этом следует дать оценку доводам налогоплательщика относительно полноты проведения мероприятий налогового контроля, в том числе, в части сопоставления объемов поставок щебня и цемента с объемами реализованной продукцией и объемами, направленными на списание щебня и цемента в производство.
Необходимо также дать оценку действиям налогового органа по не установлению действительных налоговых обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль в данной части расчетным путем, а также дать оценку достаточности собранных налоговым органом доказательств, опровергающих доводы налогоплательщика о проведении им ремонтных работ на арендованных объектах собственными силами с применением приобретенных материалов.
В ходе проверки по результатам анализа регистров бухгалтерского и налогового учета установлено, что ООО «ГК «Велес» в проверяемом периоде приобретало различные товары (мебель для гостиной, спальни, кухни, ванной комнаты, бытовую технику, хоз. товары, строительные материалы и другие) на общую сумму 8 001 660,78 руб., в том числе НДС — 1 332 627,18 руб.
Основными поставщиками вышеуказанных товаров были реальные контрагенты: ООО «СИТИЛИНК», ООО «ДОМАШНИЙ ИНТЕРЬЕР», ООО «МВМ», ООО «ПРОИЗВОДСТВЕННО-КОММЕРЧЕСКОЕ ПРЕДПРИЯТИЕ ВЕГА», ООО «ЭКСПРЕСС ОФИС», ООО «АЛЛЕС ПРИНТ», ООО «СТРОЙСЕРВИС», ООО «ЛЕРУА МЕРЛЕН ВОСТОК», ООО «АККОНД-ТОРГ», ООО «СЕТЬ СВЯЗНОЙ», ООО «АЗБУКА СПЕЦОДЕЖДЫ», ООО «ОНЛАЙН ТРЕЙД».
Как установлено судами и подтверждено материалами дела, приобретенные товары налогоплательщиком были оприходованы и в дальнейшем списаны на сч. 20 «Основное производство» и сч. 44.01 «Расходы на продажу» в 2019 году на сумму 33 675 руб., в 2020 году -1 117 261,74 руб. и в 2021 году на сумму 1 835 812,25 руб., что подтверждается карточкой сч. 10.01 «Сырье и материалы» и Актами на списание материалов, представленными налогоплательщиком в налоговый орган в ответ на требование о представлении документов.
В соответствии с представленными налогоплательщиком актами списание товарно-материальных ценностей производилось по различным основаниям: «Обустройство места отдыха для машиниста и рабочих во время переподачи вагонов со станции», «Ремонт офисного здания, обустройство помещения для приема пищи сотрудников», «Обустройство офисного здания», «Офисные расходы», «Хозяйственные расходы», «Пришел в негодность из-за низкого качества воды. Ремонт не целесообразен», «Косметический ремонт в офисных помещениях», «Ремонтные работы офисного здания», «Обустройство офиса», «Поломка», «Очистка одежды рабочих и деталей. Ремонту не подлежит», «Неисправность двигателя», «Ремонт душевых и туалетных помещений» и другие.
В связи с непредставлением ООО ГК «Велес» информации о том, на каком объекте, когда и какие виды работ проводились, какие материалы использовались для производства работ и какие при этом понесены расходы, налоговый орган пришел к выводу, что расходы, принятые налогоплательщиком для целей налогообложения, по списанию строительных и хозяйственных материалов на ремонтные работы офисного здания, помещений, тепловозов и вагонов, документально не подтверждены.
Объединив указанные операции в один эпизод, налоговый орган исключил налоговые вычеты по НДС в общей сумме 1 332 627 руб., восстановив данную сумму налога к уплате и доначислил налог на прибыль в общей сумме 597 350 руб.
Подтверждая обоснованность таких действий налогового органа, суды первой и апелляционной инстанций не учли, что в данном случае налоговым органом в один эпизод объединены операции по приобретению налогоплательщиком не связанных между собой товаров и материалов: от мебельных гарнитуров для спальни и кухни, поставленных на учет в качестве основных средств, до хозяйственных товаров и расходных материалов (перчатки, специальная одежда, гвозди и т.п.).
Исключая налоговый вычеты и расходы, начисляя к уплате НДС и налог на прибыль по данному эпизоду, налоговый орган не раскрыл в оспариваемом решении содержание принятых и отклоненных первичных документов. Перечень товарно-материальных ценностей, не использованных, по мнению налогового органа, в предпринимательской деятельности с указанием их стоимости и суммы уплаченного продавцам НДС, в материалах дела отсутствует.
Суды при этом не дали оценку показаниям свидетелей, которые подтверждали факт ремонта арендованных ООО ГК «Велес» нежилых помещений, в том числе, душевых кабин, санузлов, установку оконных рам, а также обеспечение работников специальной рабочей одеждой.
Суду первой инстанции при новом рассмотрении дела необходимо дать оценку представленным налоговым органом материалам налоговой проверки на предмет достаточности сведений для проверки произведенного расчета исключенных налоговых вычетов и расходов применительно к каждой группе товарно-материальных ценностей (основных средств, хозяйственных товаров, расходных материалов и т.п.) по данному эпизоду.
С учетом изложенного, суд кассационной инстанции приходит к выводу, что нижестоящими судами не установлены действительные размеры налоговых обязательств ООО ГК «Велес» и, поскольку судами не исследованы в полной мере обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора, а совершение таких действий выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции, обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а спор в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 АПК РФ — направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении суду следует устранить допущенные нарушения, в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации полно и всесторонне исследовать и оценить в совокупности доказательства и доводы участвующих в деле лиц, правильно применив нормы материального права и не нарушив нормы процессуального права, вынести законный и обоснованный судебный акт, а также распределить судебные расходы.
Вопрос о распределении расходов по уплате государственной пошлины за подачу кассационной жалобы судом кассационной инстанции не рассматривается, поскольку в силу абзаца 2 части 3 статьи 289 АПК РФ при отмене судебного акта с передачей дела на новое рассмотрение вопрос о распределении судебных расходов разрешается судом, вновь рассматривающим дело.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 27.08.2024 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2024 по делу N А65-8332/2024 отменить в части отказа о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Татарстан от 12.12.2023 N 11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в общей сумме 8 434 890 руб., налога на прибыль в общей сумме 13 082 917 руб., а также в части привлечения общества с ограниченной ответственностью «Группа Компаний «Велес» к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату указанных сумм НДС и налога на прибыль.
Кассационную жалобу в данной части удовлетворить.
В данной части дело N А65-8332/2024 направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Татарстан.
В остальной части решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 27.08.2024 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2024 по делу N А65-8332/2024 оставить без изменения, кассационную жалобу — без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий судья
И.В.СЕЛЕЗНЕВ
Судьи
С.В.МОСУНОВ
А.Н.ОЛЬХОВИКОВ
——————————————————————
