АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 25 февраля 2026 г. N Ф09-4897/25
Дело N А76-26323/2023
Резолютивная часть постановления объявлена 25 февраля 2026 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 25 февраля 2026 г.
Арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Жаворонкова Д.В.,
судей Гавриленко О.Л., Кравцовой Е.А. при ведении протокола помощником судьи Кармацкой О.Л., с использованием видео-конференц-связи при содействии Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 30 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 17.09.2024 по делу N А76-26323/2023 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.08.2025 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие представители:
акционерного общества «Коелгамрамор» — Чванина И.В., адвокат (доверенность от 12.01.2026);
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 30 по Челябинской области — Затеев А.Н. (доверенность от 12.01.2026), Крупенко А.Ю. (доверенность от 17.12.2025), Ваниченко Т.Г. (доверенность от 17.12.2025);
Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области — Затеев А.Н. (доверенность от 23.12.2025).
Акционерное общество «Коелгамрамор» (далее — заявитель, АО «Коелгамрамор») обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Челябинской области (далее — заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании решения N 2 от 28.02.2023 недействительным.
К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены ООО «Коелгамрамор» (ИНН 7430021164), ООО «Коелга-Микромрамор», ООО «Коелга-Западная», ООО «Коелга-Южная».
Определением суда от 07.12.2023 произведена замена Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Челябинской области на ее правопреемника Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 30 по Челябинской области.
Определением суда произведена замена АО «Коелгамрамор» на его правопреемника ООО «Коелгамрамор» (ИНН 7449151625).
Решением суда первой инстанции от 17.09.2024 заявленные требования удовлетворены.
Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.08.2025 решение суда оставлено в силе.
Налоговый орган полагает, что судами неправильно применены нормы материального права, нарушены нормы процессуального права, что согласно статье 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее — АПК РФ) является основанием для отмены постановления арбитражного апелляционного суда.
ООО «Коелгамрамор» создано с целью получения налоговой экономии по НДПИ в части занижения стоимости единицы добытого полезного ископаемого, которая рассчитывалась зависимыми от налогоплательщика и подконтрольными бенефициарам ООО «Коелга-Западная», ООО «Коелга-Южная», ООО «КоелгаМикроМрамор» с реализации горной массы вместо щебня и песка, которые реализованы конечному покупателю через также полностью подконтрольное бенефициарам ООО «Коелгамрамор» (не уплачивающее НДПИ с реализации щебня и песка, поскольку не является плательщиком НДПИ). Единственными поставщиками горной массы и бута мраморного для производства щебня, микромрамора, микропорошков на ООО «Коелгамрамор» являются взаимозависимые АО «Коелгамрамор», ООО «Коелга-Южная», ООО «КоелгаМикроМрамор», ООО «Коелга-Западная».
При этом единственными покупателями горной массы у ООО «Коелга-Южная», ООО «КоелгаМикроМрамор» и ООО «Коелга-Западная» являются АО «Коелгамрамор» и ООО «Коелгамрамор», т.е., по сути, горная масса (товар) не выходит за пределы единого бизнеса и после ее передачи ООО «Коелгамрамор» продолжает оставаться под полным контролем семьи Чеботаревых. Управленческие решения по созданию ООО «Коелгамрамор», не являющегося плательщиком НДПИ и являющегося конечным формальным продавцом полезных ископаемых в адрес покупателей, принимались Чеботаревыми как непосредственными бенефициарами всех названных компаний.
Имеющиеся в деле доказательства свидетельствуют о том, что ООО «Коелга-Южная», ООО «Коелга-Микромрамор», ООО «Коелга-Западная» в добычных работах по извлечению мрамора используются бенефициарами компаний формально, поскольку основные производственные процессы по бурению, экскавации и транспортировке горной массы из Южно-Коелгинского месторождения выполняются совместно силами и средствами АО «Коелгамрамор» и ООО «Коелгамрамор».
В случае самостоятельного осуществления заявленного вида деятельности численность сотрудников ООО «Коелга-Южная», ООО «КоелгаМикромрамор», ООО «Коелга-Западная» превысила бы ограничение по численности работников в целях применения права на упрощенную систему налогообложения, следовательно, они обязаны были бы исчислять и платить налог на прибыль и НДС с полученных доходов.
При анализе расчетов АО «Коелгамрамор» и ООО «Коелгамрамор» с ООО «Коелга-Южная», ООО «Коелга-Микромрамор», ООО «Коелга-Западная», находящимися на УСНО, установлено, что расчеты с взаимозависимыми организациями производятся таким образом, чтобы не был превышен предельный размер доходов для целей применения упрощенной системы налогообложения.
При своевременных расчетах АО «Коелгамрамор» и ООО «Коелгамрамор» с ООО «Коелга-Южная», ООО «Коелга-Микромрамор», ООО «Коелга-Западная», каждая из них утратила бы право на применение УСНО в течение 2018 — 2020 годов.
В контексте вышесказанного, налоговый орган просит суд кассационной инстанции обратить внимание на то, что более 70% денежных средств, полученных от АО «Коелгамрамор» и ООО «Коелгамрамор» взаимозависимыми и подконтрольными организациями ООО «Коелга-Южная», ООО «Коелга-Микромрамор», ООО «Коелга-Западная» направлены ими на выплату дивидендов своим участникам.
Судами не дана оценка методологическим нарушениям.
Так, АО «Коелгамрамор» неверно не исчислен НДПИ в размер 10 514 631 руб. в результате неправильного отражения количества добытого полезного ископаемого — щебня строительного (щебня и песка) за периоды 2018 — 2020, в том числе по уточненным налоговым декларациям за 2018 — 2019, представленным в ходе ВНП, вследствие неприменения переводного коэффициента из куб. м в тонны в размере 2,7.
Третье лицо ООО «Коелгамрамор» по НДФЛ заявило стандартные налоговые вычеты на детей в завышенных размерах, в связи с чем сумма не удержанного и не перечисленного НДФЛ в установленный срок налоговым агентом ООО «Коелгамрамор» составила 6552 руб., в том числе за 2018 год — 1456 руб., за 2019 год — 1638 руб., за 2020 год — 3458 руб.
Судами не дана оценка выводам инспекции по взаимоотношениям третьего лица ООО «Коелгамрамор» с организацией ООО «Мега Полимер», которые являются фиктивными, поставка товара фактически не осуществлялась.
Подробно доводы инспекции приведены в кассационной жалобе.
Общество представило отзыв, пояснения на кассационную жалобу и дополнения, в котором просит судебные акты оставить без изменения, в удовлетворении жалобы налогового органа отказать.
Проверив законность судебных актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее — АПК РФ), суд округа пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки заявителя инспекцией составлены акт проверки от 05.09.2022 N 10539, дополнение от 13.01.2023 N 10539/1 к акту проверки и вынесено решение от 28.02.2023 N 2 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого налогоплательщику начислены:
— НДС за 2, 4 кварталы 2018 года, 1, 2 кварталы 2019 года, 4 квартал 2020 года в общей сумме 4 349 746 руб., штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ (с учетом статей 112, 113, 114 НК РФ) в размере 12 660,75 руб. за неполную уплату НДС в результате занижения налоговой базы и иного неправильного исчисления налога, совершенного умышленно;
— налог на прибыль организаций за 2018 — 2020 годы в общей сумме 78 539 953 руб., штрафы по пунктам 1, 3 статьи 122 НК РФ (с учетом статей 112, 113, 114 НК РФ) в размере 1 233 906,81 руб. за неуплату налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы, в т.ч. совершенного умышленно;
— НДПИ за 2018 — 2020 годы в общей сумме 83 888 603 руб., штрафы по пунктам 1, 3 статьи 122 НК РФ (с учетом статей 112, 113, 114 НК РФ) в размере 567 110,19 руб. за неполную уплату НДПИ в результате занижения налоговой базы, в т.ч. совершенного умышленно;
— НДФЛ (недобор) за 2018 — 2020 годы в общей сумме 6552 руб., штраф по статье 123 НК РФ (с учетом статей 112, 113, 114 НК РФ) в размере 38,68 руб. за неправомерное неудержание в установленный НК РФ срок.
Кроме того, налоговым органом установлено исчисление в завышенном размере НДС за 1, 3 кварталы 2018 года, 3, 4 кварталы 2019 года, 1 — 3 кварталы 2020 года в общей сумме 8 041 253 руб.
Решением УФНС России по Челябинской области от 01.06.2023 N 16-07/002064 оспариваемое решение изменено.
Не согласившись с принятым по результатам проверки решением, полагая его незаконным и нарушающим права и законные интересы, заявитель обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением о его оспаривании.
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией сделан вывод о нарушении ПАО «Коелгамрамор» п. 1 ст. 54.1 НК РФ — создании обществом искусственной ситуации, направленной на минимизацию налоговых обязательств, получение необоснованной налоговой экономии в виде разницы налоговых обязательств при применении проверяемым налогоплательщиком общего режима налогообложения и применении подконтрольной ему группой лиц специальных режимов налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения (далее также УСНО), при которых не уплачиваются налог на прибыль организаций, НДПИ, НДС.
Так, в ходе проверки инспекцией установлено, что ПАО «Коелгамрамор» не уплачены налог на прибыль организаций, НДПИ, НДС в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни ПАО «Коелгамрамор» и группы подконтрольных организаций: ООО «Коелгамрамор», ООО «Коелга-Южная», ООО «Коелга-Микромрамор», ООО «Коелга-Западная» путем дробления бизнеса с целью занижения доходов и распределения их на подконтрольных лиц.
В обоснование указанного вывода инспекция указала, в том числе, на следующее:
— ПАО «Коелгамрамор» и группа компаний: ООО «Коелгамрамор» ИНН 7430021164, ООО «Коелга-Южная» ИНН 7430007258, ООО «КоелгаМикромрамор» ИНН 7430008389, ООО «Коелга-Западная» ИНН 7430010701 являются взаимозависимыми организациями на основании пп. 2, 3, 10, 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ и полностью контролируются семьей Чеботаревых.
— ООО «Коелга-Южная», ООО «Коелга-Микромрамор» и ООО «Коелга-Западная» созданы с целью получения налоговой выгоды по налогу на прибыль в части увеличения расходов АО «Коелгамрамор» на приобретение горной массы у взаимозависимых организаций, применяющих специальный режим УСН, а также с целью получения налоговой выгоды по НДПИ в части занижения стоимости единицы добытого полезного ископаемого, которая рассчитывалась ООО «Коелга-Южная», ООО «Коелга-Микромрамор» и ООО «Коелга-Западная» с реализации горной массы вместо щебня и песка, которые реализовывались конечному потребителю через АО «Коелгамрамор».
— ООО «Коелгамрамор» создано с целью получения налоговой выгоды по НДПИ в части занижения стоимости единицы добытого полезного ископаемого, который рассчитывался ООО «Коелга-Западная», ООО «Коелга-Южная», ООО «Коелга-Микромрамор» с реализации горной массы вместо щебня и песка, которые реализованы конечному потребителю через ООО «Коелгамрамор».
— При анализе размера доходов подконтрольных организаций, находящихся на УСН, установлено, что при объединении бизнеса доходы организаций, осуществляющих добычу полезных ископаемых в Южно-Коелгинском месторождении, в 2018 — 2020 гг. превышают установленное ограничение.
— При анализе расчетов АО «Коелгамрамор» и ООО «Коелгамрамор» с ООО «Коелга-Южная», ООО «Коелга-Западная», ООО «КоелгаМикромрамор», находящимися на УСН, установлено, что расчеты с взаимозависимыми организациями производятся таким образом, чтобы не был превышен предельный размер доходов для целей применения упрощенной системы налогообложения. При своевременных расчетах АО «Коелгамрамор» и ООО «Коелгамрамор» с ООО «Коелга-Южная», ООО «Коелга-Западная», ООО «Коелга-Микромрамор», каждая из них утратила бы право на применение УСН в течение 2018 — 2020 гг.
— ООО «Коелга-Южная», ООО «Коелга-Микромрамор», ООО «Коелга-Западная» не имеют необходимой численности сотрудников, техники и оборудования для выполнения основного вида деятельности «Добыча декоративного и строительного камня» и созданы с целью дробления единого производственного процесса по добыче и дальнейшей переработке мрамора.
— Численность ООО «Коелга-Западная», ООО «Коелга-Южная», ООО «Коелга-Микромрамор» соответствует ограничению по численности работников в целях применения УСНО по причине того, что буровые работы, работы по экскавации и транспортировке горной массы фактически выполняли сотрудники АО «Коелгамрамор» и ООО «Коелгамрамор».
— Анализ договоров, заключенных АО «Коелгамрамор» и ООО «Коелгамрамор» с покупателями услуг ООО «Коелга-Южная», ООО «КоелгаМикромрамор», ООО «Коелга-Западная, свидетельствует о том, что основные производственные процессы по бурению, экскавации и транспортировки горной массы из Южно-Коелгинского месторождения выполняются совместно силами и средствами АО «Коелгамрамор» и ООО «Коелгамрамор».
— Сведениями и материалами, приведенными из протоколов заседания комиссий по рассмотрению и утверждению запасов полезных ископаемых (Протокол ТКЗ N 105 от 23.01.2002, Протокол N 236 ТКЗ от 12.01.2005, Протокол ЭКЗ N 5 от 15.06.2010, Протокол ЭКЗ N 17 от 02.11.2010) подтверждается наличие тесных экономических и технологических связей, возникающих в процессе добычи мрамора между ООО «Коелга-Южная», ООО «Коелга-Западная», ООО «Коелга-Микромрамор», АО «Коелгамрамор», кроме этого, в протоколах ТКЗ и ЭКЗ отмечено, что мраморы Коелгинского и Южно-Коелгинского месторождений пригодны для выпуска продукции, соответствующей одним и тем же государственным стандартам и техническим условиям, что является доказательством идентичности физико-механических свойств мрамора месторождений, пригодного для производства блоков и щебня. В протоколе ТКЗ при комитете природных ресурсов по Челябинской области N 105 от 23.01.2002 приведено экспертное заключение А.Н. Скорыниной (эксперта ТКЗ и члена комиссии — ведущего геолога отряда экспертизы подсчета запасов Уральской геологической экспедиции), в котором отмечено, что в представленных на комиссию экономических расчетах не предусматриваются капитальные вложения на освоение Южно-Коелгинского месторождения, а переработка отходов и некондиционных по блочности мраморов Южно-Коелгинского месторождения на декоративный и строительный щебень осуществляется ЗАО «Коелгамрамор» и «весь полученный щебень из окола и некондиционных блоков с обоих карьеров работает на экономику собственно Коелгинского месторождения», разрабатываемого ЗАО «Коелгамрамор».
— В ходе проведенных контрольных мероприятий налоговым органом установлено наличие одной геолого-маркшейдерской службы на АО «Коелгамрамор», которая занималась контролем горнотехнического производства Коелгинского и Южно-Коелгинского месторождений.
— Более 70% денежных средств, полученных от взаимозависимых АО «Коелгамрамор» и ООО «Коелгамрамор» подконтрольными организациями ООО «Коелга-Западная», ООО «Коелга-Южная», ООО «КоелгаМикромрамор», направлены на выплату дивидендов. Следовательно, ООО «Коелга-Западная», ООО «Коелга-Южная», ООО «Коелга-Микромрамор» созданы не для ведения заявленной хозяйственной деятельности, а исключительно с целью уменьшению размера налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика для получения необоснованного обогащения.
— Согласно протоколу допроса замдиректора по развитию минерально-сырьевой базы АО «Коелгамрамор» Бусыгина Б.Д. N 644 от 20.06.2022 характеристика мрамора на Южно-Коелгинском месторождении примерно одна. Распоряжение по выделению из ООО «Коелга-Южная» организаций ООО «Коелга-Западная» и ООО «Коелга-Микромрамор» давал Чеботарев И.А. Было месторождение Южное, Чеботарев И.А. дал распоряжение разделить месторождение на 3 части. Согласно протоколу допроса начальника геолого-маркшейдерского отдела АО «Коелгамрамор» Струничева В.И. небольшие различия в качестве мрамора из Южно-Коелгинского месторождения присутствуют, но они не критичные. Необходимости в разделении месторождения по характеристикам мрамора не было, что не является основанием для дробления месторождения мрамора. Технология отработки Южно-Коелгинского месторождения сводится к тому, что после полной отработки всех запасов останется один карьер, окончательная доработка месторождения закончится одним карьером.
— Согласно протоколу допроса машиниста Бевзенко О.Л. полезное ископаемое не определяли, с какого участка, оно все шло на дробилку.
— Главный бухгалтер АО «Коелгамрамор» Шабунина А.В. сообщила, что решение, на основании которого АО «Коелгамрамор» ИНН 7430000076 с 2014 г. прекратило переработку сырья в щебень, микромрамор и микропорошки и передало в аренду ООО «Коелгамрамор» оборудование для производства этих видов продукции видимо принималось генеральным директором.
— В протоколе допроса начальник геолого-маркшейдерского отдела АО «Коелгамрамор» Струничев В.И. сообщил, что с образованием ООО «Коелгамрамор» сотрудники АО «Коелгамрамор» перешли работать в ООО «Коелгамрамор». Работу ООО «Коелгамрамор» фактически контролировали Чеботаревы. Деятельность ООО «Коелгамрамор», АО «Коелгамрамор», ООО «Коелга-Южная», ООО «Коелга-Западная», ООО «Коелга-Микромрамор» является единым процессом, единым циклом, начинающимся добычей полезного ископаемого и заканчивающимся процессом его переработки.
— Согласно протоколу допроса главного маркшейдера Василькив Н.С. разграничение территории карьера между ООО «Коелга-Южная», ООО «Коелга-Западная», ООО «Коелга-Микромрамор» существует на основании горноотводных актов и лицензий, визуального разграничения нет.
Таким образом, по мнению инспекции, АО «Коелгамрамор» в целях занижения налоговой базы по НДПИ и налогу на прибыль создана схема «дробления бизнеса», выразившаяся в формальном разделении между взаимозависимыми лицами ООО «Коелга-Южная», ООО «Коелга-Западная», ООО «Коелга-Микромрамор», АО «Коелгамрамор», ООО «Коелгамрамор» единого неделимого технологического процесса производства готовой продукции.
Согласно п. 1 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
В силу п. 7 ст. 3 НК РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.
В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 24.02.2004 N 3-П разъяснено, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 4 постановления от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее — Постановление N 53) разъяснил, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.
В пункте 9 Постановления N 53 разъяснено, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать то, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Судебная практика исходит из того, что дробление бизнеса возможно рассматривать как способ получения необоснованной налоговой выгоды, если дробление производится исключительно для уменьшения налоговой нагрузки, а не в целях ведения предпринимательской деятельности.
Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.07.2017 N 1440-О отмечал, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями. Данная правовая позиция неоднократно подтверждалась Конституционным Судом Российской Федерации применительно к уплате различных налогов и сборов (Постановление от 3 июня 2014 года N 17-П, Определение от 7 июня 2011 года N 805-О-О).
Из определения Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005 следует, что подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях, указанные в пунктах 2 — 4 Постановления N 53, сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ, которым часть первая НК РФ дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика.
Положения статьи 54.1 НК РФ направлены на противодействие налоговым злоупотреблениям и получению необоснованной налоговой выгоды за счет причинения ущерба бюджетам публично-правовых образований в результате неуплаты сумм обязательных платежей, которые должны были быть уплачены, если бы злоупотреблений не было.
Таким образом, основанием для признания налоговой выгоды необоснованной является выявление по результатам налогового контроля налоговой экономии, полученной в результате злоупотреблений со стороны налогоплательщика.
В пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018 (далее — Обзор), разъяснено, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.
Вместе с тем, налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных главой 26.2 НК РФ ограничений в применении УСН как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.
На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.
В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 N 15570/12 сформулирован ряд критериев, по которым должно осуществляться отграничение законной оптимизации структуры бизнеса от дробления бизнеса в целях получения необоснованной налоговой выгоды: самостоятельность выполняемых организациями видов деятельности, включение их деятельности в единый производственный процесс, направленность на достижение общего экономического результата, действительная хозяйственная, экономическая самостоятельность организаций.
Под дроблением бизнеса следует понимать факт снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.
При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы (п. 6 Постановления N 53, пункт 4 Обзора, постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 N 15570/12).
Взаимозависимость участников сделок сама по себе не может приравниваться к недобросовестности лиц при недоказанности противоправности их поведения (в том числе в целях налогообложения), не является отклонением от обычных условий хозяйствования, не противоречит нормам гражданского законодательства о свободе экономической деятельности. Взаимозависимость как обстоятельство, свидетельствующее о получении необоснованной налоговой выгоды, может иметь правовое значение только тогда, когда такая взаимозависимость используется участниками сделки в целях осуществления согласованных действий, направленных на незаконное занижение налоговой базы. Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3.3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-О и постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.03.2008 N 13797/07, вменяя последствия взаимозависимости налоговый орган должен доказать, что такая заинтересованность повлияла на условия или экономические результаты сделок и деятельности участников.
Более того, взаимозависимость прямо предусмотрена статьей 105.1 НК РФ, но не в качестве состава налогового правонарушения, а в качестве квалифицирующих признаков правоотношений сторон, в которых возможно взаимное влияние на содержание сделок, и в результате, на их налоговые последствия
Из приведенных разъяснений следует, что существенными обстоятельствами при рассмотрении спора о применении схемы дробления бизнеса помимо отношений взаимозависимости, является выявление факта искусственного разделения единого производственного (иного хозяйственного, управленческого) процесса, фактически осуществляемого налогоплательщиком, на отдельные части с их формальным отнесением на взаимозависимых лиц, которые лишены экономической самостоятельности и собственной деятельности фактически не осуществляют, реквизиты которых используются в целях выведения части выручки и получения налоговой выгоды при налогообложении группы лиц в целом.
В качестве доказательств, свидетельствующих о применении схемы дробления бизнеса, могут выступать следующие установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства: налогоплательщик, его участники, должностные лица или лица, осуществляющие фактическое управление деятельностью схемы, являются выгодоприобретателями от использования схемы дробления бизнеса; участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности; создание участников схемы в течение небольшого промежутка времени непосредственно перед расширением производственных мощностей и/или увеличением численности персонала; несение расходов участниками схемы друг за друга; прямая или косвенная взаимозависимость участников схемы дробления бизнеса (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.); формальное перераспределение между участниками схемы персонала без изменения их должностных обязанностей; отсутствие у подконтрольных лиц, принадлежащих им основных и оборотных средств, кадровых ресурсов; единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы дробления бизнеса может являться другой ее участник, либо поставщики и покупатели у всех участников схемы являются общими; фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами; единые для участников схемы службы, осуществляющие: ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д.; представление интересов по взаимоотношениям с государственными органами и иными контрагентами (не входящими в схему дробления бизнеса) осуществляется одними и теми же лицами; данные бухгалтерского учета налогоплательщика с учетом вновь созданных организаций могут указывать на снижение рентабельности производства и прибыли.
Судами установлено следующее.
АО «Коелгамрамор» зарегистрировано 24.10.1996, является правопреемником ЗАО «Коелгамрамор».
ЗАО «Коелгамрамор» выдана 09.03.2000 лицензия на право пользования недрами ЧЕЛ 00674 ТЭ «добыча облицовочного камня (мрамор) на Коелгинском месторождении (карьер «Центральный»)».
Арендное предприятие «Коелгамрамор» получило проект горного отвода для разработки Южно-Коелгинского месторождения 24.06.1991.
ООО «Коелга-Южное» зарегистрировано 26.11.1998, является правопреемником АОЗТ Совместное российско-американское предприятие «Коелга-Южное», зарегистрированного 17.02.1992.
Основной вид деятельности — добыча горной массы из Южно-Коелгинского месторождения.
Режим налогообложения до 2010 года — ОСН, с 2010 — УСН.
АОЗТ «Коелга-Южное» 24.08.1992 получена лицензия N ЧЕЛ00001ТЭ на право пользования недрами для производства работ на Южно-Коелгинском месторождении (карьер Южный).
Совместному российско-американскому предприятию «Коелга-Южная» АОЗТ 29.11.1994 выдана лицензия на право пользования недрами ЧЕЛ 00286 ТЭ на Южно-Коелгинском месторождении.
16.11.2005 ООО «Коелга-Южная» выдана лицензия на право пользования недрами ЧЕЛ 07041 ТЭ — добыча облицовочного камня (мрамор) в западной части Южно-Коелгинского месторождения мрамора.
ООО «Коелга-микромрамор» зарегистрировано 12.08.2004 в результате реорганизации ООО «Коелга-Южная» путем выделения. С момента образования применяет УСН. Основной вид деятельности — добыча горной массы (мрамора) из Южно-Коелгинского месторождения.
Согласно протоколу общего собрания участников СП «Коелга-Южное» от 09.08.2004 решение о создании организации принималось ЗАО «Коелгамрамор», ЗАО «Сельскохозяйственное племенное предприятие «Коелгинское», Корпорация «Александр Инвестмет Компани Лимитед», физическими лицами Чеботаревым Г.И., Чеботаревым С.И., Суденковым Н.Р., Рыбак В.Л. Директором был назначен Иванников Л.Ф.
26.10.2004 выдана лицензия на право пользования недрами ЧЕЛ 01489 ТЭ — добыча облицовочного камня (мрамор) в восточной части Южно-Коелгинского месторождения мрамора.
При этом, как указывает налоговый орган, уставный капитал ООО «Коелга-микромрамор» сформирован за счет уменьшения уставного капитала ООО «Коелга-Южная». Между организациями составлен разделительный баланс.
После регистрации ООО «Коелга-Микромрамор», ООО «Коелга-Южная» подано заявление в Министерство промышленности и природных ресурсов Челябинской области о внесении изменений в ранее выданную лицензию на право пользования недрами. «Вследствие уменьшения производственных мощностей ООО «Коелга-Южная» снижает объемы добычи и будет продолжать эксплуатацию только на западной части Южно-Коелгинского месторождения. От участка недр, расположенного в восточной части месторождения ООО «Коелга-Южная» отказывается».
ООО «Коелга-Западная» зарегистрировано 18.05.2007 путем выделения из ООО «Коелга-Южная». С 2010 применяет УСН. Основной вид деятельности — добыча декоративного и строительного камня, известняка, гипса, мела и сланцев из Южно-Коелгинского месторождения.
После регистрации ООО «Коелга-Западная», ООО «Коелга-Южная» подано заявление о внесении изменений в лицензию на право пользования недрами ЧЕЛ 07041 ТЭ 2005 г. «Вследствие уменьшения производственных мощностей ООО «Коелга-Южная» снижает объемы добычи и будет продолжать эксплуатацию только северо-западной части Южно-Коелгинского месторождения. От участка недр, расположенного в юго-западной части месторождения, площадью 10,2 га, ООО «Коелга-Южная» отказывается». Впоследствии, 07.11.2008 выдана лицензия на право пользования недрами ЧЕЛ 80141 ТЭ — добыча облицовочного камня (мрамора) на южном участке западной части Южно-Коелгинского месторождения мрамора.
ООО «Коелгамрамор», ИНН 7430021164, зарегистрировано 18.09.2014. Основной вид деятельности — производство гранул и порошков природного камня. Система налогообложения — общая.
Судами отмечено, что периодом проведения проверки является 2018 — 2020 годы, выводы налогового органа о получении необоснованной налоговой выгоды заявителем сделаны в отношении именно спорного периода. При этом налоговым органом не представлено доказательств, подтверждающих наличие умысла налогоплательщика по созданию вмененной схемы и уходу от налогообложения, как в спорный проверенный период, так и в период регистрации третьих лиц.
Как следует из материалов дела, третьи лица зарегистрированы по разным адресам и вели деятельность задолго до проверенного инспекцией периода; руководители и главные бухгалтеры разные; имеют свой штат работников (в среднем, в проверяемый период, АО «Коелгамрамор» — 200 человек, ООО «Коелгамрамор» — 450 человек, ООО «Коелга-Южная» — 20 человек, ООО «Коелга-микромрамор» — 40 человек, ООО «Коелга-Западная» — 10 человек); не доказано общее ведение бухгалтерского учета, совпадение IP-адресов; каждая организация имеет свои расчетные счета и ими распоряжается самостоятельно; нет общих средств связи и идентификации.
Суды пришли к выводу, что в отсутствие доказательств того, что создание третьих лиц осуществлено исключительно в целях уменьшения налоговой нагрузки заявителя, а не в целях ведения предпринимательской деятельности, в отсутствие доказательств совершения заявителем умышленных действий по дроблению его бизнеса вмененным образом в целях уменьшения налоговой базы в проверенный период в отсутствие реального ведения третьими лицами предпринимательской деятельности, выводы налогового органа о допущении заявителем занижения налоговой базы в связи с вменением ему схемы дробления бизнеса являются необоснованными.
По мнению суда первой инстанции, с чем апелляционный суд согласился, налоговый орган не доказал, что путем создания взаимозависимых организаций налогоплательщик произвел формальное разделение бизнеса, единственной или преимущественной целью которого являлось получение необоснованной налоговой выгоды.
Кроме того, судами было учтено то, что налоговым органом в период существования третьих лиц проведены выездные проверки в отношении заявителя за период с 2012 по 2016. Обстоятельства, последовавшие регистрации третьих лиц, на момент проведения указанных выездных проверок не могли быть неизвестны налоговому органу. Вместе с тем, вменение заявителю дробления бизнеса по результатам проверки его деятельности за период 2012 — 2016 гг. налоговым органом не осуществлено.
Так, из материалов дела следует, что налоговым органом проведены предыдущие выездные налоговые проверки налогоплательщика за период с 2007 — 2016, по результатам которых не установлены обстоятельства дробления бизнеса.
При этом Конституционный Суд РФ в определениях от 12.07.2006 N 267-О, от 03.03.2015 N 417-О, от 02.04.2015 N 583-О указал, что, применение ранее установленных условий реализации прав и свобод должно осуществляться на основе принципа поддержания доверия граждан к закону и действиям государства и налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов).
Как указано в определении Верховного Суда от 12.10.2021 N 305-ЭС21-11708, вышеуказанный принцип может применяться, если ожидания того или иного лица основаны на явном, безусловном и последовательном подтверждении правомерности его поведения со стороны государства. При этом на принцип защиты правомерных ожиданий не может полагаться предусмотрительный и разумный участник экономической деятельности, который должен был ожидать применения соответствующих мер со стороны государства; вышеозначенные принципы применяются с учетом существа ошибки, допущенной государством и не могут не принимать во внимание оценку разумности поведения самого участника экономического оборота, чтобы в конечном счете обеспечить должный баланс частных и публичных интересов.
Таким образом, вменение налогоплательщику получение необоснованной налоговой выгоды в результате дробления бизнеса по результатам проверки только за 2018 — 2020 годы, при существовании той же схемы его ведения и в предыдущие периоды, нарушает правовую определенность налогоплательщика при декларировании спорных налогов, что также в совокупности свидетельствует о нарушении прав заявителя.
На разных месторождениях: Коелгинское (карьер Центральный) и Южно-Коелгинское, удаленных друг от друга, разработку полезных ископаемых осуществляют исторически разные юридические лица (пользователи) на основании выданных им лицензий, а именно АО «Коелгамрамор» и ООО «Коелга-Южное» соответственно. И в последующем именно из ООО «Коелга-Южное», а не из общества-налогоплательщика 12.08.2004 и 18.05.2007 выделяются ООО «Коелга-микромрамор» и ООО «Коелга-Западная» и получают лицензии 26.10.2004 и 07.11.2008 на добычу мрамора в восточной части Южно-Коелгинского месторождения и на южном участке западной части Южно-Коелгинского месторождения соответственно при внесении соответствующих изменений в лицензию ООО «Коелга-Южное».
Налоговым органом не доказано, что сложившаяся исторически структура предприятий, которые имеют между собой хозяйственные связи, имела под собой приоритетную цель экономии на налогах.
Налогоплательщик не руководит деятельностью ООО «Коелга-Южное», ООО «Коелга-микромрамор», ООО «Коелга-Западная», ООО «Коелгамрамор», которые самостоятельно принимают бизнес-решения, несут все риски предпринимательской деятельности, несут свои затраты, самостоятельно распоряжаются полученными доходами, осуществляют самостоятельную хозяйственную деятельность настолько, на сколько это возможно при аффилированности обществ, которая не является недопустимой для целей самостоятельного налогообложения обществ, несущих свою часть налогового бремени, относящегося к деятельности каждого из обществ.
Организации заключали договоры с целью осуществления своей уставной деятельности и самостоятельно исполняли свои обязательства по заключенным договорам, несли расходы на содержание, производили расчеты в результате хозяйственной деятельности через свои счета, самостоятельно осуществляли бухгалтерский и налоговый учет, определяли объект налогообложения, налоговую базу, исчисляли налоги и представляли налоговую отчетность.
У каждой организации имеются свои планы развития горных работ, техпроекты, для обеспечения выполнения отдельных этапов работ, привлекаются специализированные подрядчики. Отношения оформляются соответствующими договорами.
Единый технологический процесс добычи и переработки полезного ископаемого предприятием-заявителем и третьими лицами не осуществляется. Ведение деятельности каждым предприятием имеет свои организационные и технические особенности, которые не образуют непрерывного единого процесса с деятельностью, осуществляемой проверяемым налогоплательщиком — ООО (АО) «Коелгамрамор», в том числе учитывая установленные особенности добычи полезного ископаемого на Коелгинском (карьер Центральный) и Южно-Коелгинском карьерах.
Заявитель в основном занимается реализацией мраморных блоков, а также приобретало сырье (отходы) для переработки в бут и дальнейшей его реализации.
Третье лицо ООО «Коелгамрамор», созданное в 2014 г. и находящееся на общей системе налогообложения, не имеющее лицензию на добычу полезных ископаемых, занимается переработкой приобретаемого мраморного сырья в гранулы и порошки. Использование им на возмездной основе (на праве аренды) части оборудования налогоплательщика, устройство в обществе сотрудников, ранее являвшихся сотрудниками заявителя, не свидетельствует о дроблении бизнеса с целью неуплаты налогов. Деятельность по дроблению сырья до щебня с обеспечением общества соответствующим имуществом и сотрудниками была передана третьему лицу ООО «Коелгамрамор» с момента его создания в 2014 г., в последующем расширялась. Каким образом в связи с этим изменился порядок исчисления и уплаты налогов, применяемый проверяемым налогоплательщиком, налоговым органом не обоснованно. Создание ООО «Коелгамрамор» обоснованно освоением нового направления по использованию микрокальцита в разных отраслях промышленности, возможности использования микромрамора в тех отраслях промышленности, где оно не используется. При этом налоговым органом не доказано, что для спорной сферы деятельности является необычным, организационно и экономически необоснованным разделение отдельных видов деятельности по добыче полезного ископаемого и его переработке.
Предположение налогового органа, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, инспекцией не доказано.
Возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Довод инспекции о неверном неисчислении АО «Коелгамрамор» НДПИ в размер 10 514 631 руб. в результате неправильного отражения количества добытого полезного ископаемого — щебня строительного (щебня и песка) за периоды 2018 — 2020, в том числе по уточненным налоговым декларациям за 2018 — 2019, представленным в ходе ВНП, вследствие неприменения переводного коэффициента из куб. м в тонны в размере 2,7, признан судами ошибочным обоснованно.
Так, налоговым органом применен переводной коэффициент из куб. м в тонны в размере 2,7, т.е. количество полезного ископаемого переведено из одной единицы измерения в другую. При этом налоговым инспектором ошибочно были увеличены и налоговые базы, т.е. увеличены расходы на 2,7 (в тех периодах, где расчет НДПИ произведен исходя из расчетной стоимости) и увеличена выручка от реализации добытого полезного ископаемого (в тех периодах, где расчет НДПИ произведен исходя из средней цены реализации), хотя данные показатели подтверждены документально, не могут быть увеличены в связи с переводом количества полезного ископаемого переведено из одной единицы измерения в другую. Налоговому органу, применяя коэффициент, следовало пересчитать стоимость единицы добытого полезного ископаемого. Таким образом, при переводе полезного ископаемого из одной единицы измерения в другую, сумма налога на добычу полезных ископаемых не изменится.
По взаимоотношениям ООО «Коелгамрамор» с ООО «МегаПолимер».
Как следует из материалов дела, данные доначисления не относятся к ООО (ПАО) «Коелгамрамор», то есть данный эпизод напрямую следует из вмененной схемы дробления бизнеса, а, следовательно, не требовали дополнительной оценки судами при установлении отсутствия факта дробления бизнеса.
Выводы судов являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.
Суд кассационной инстанции не вправе переоценивать доказательства и устанавливать иные обстоятельства, отличающиеся от установленных судами первой и апелляционной инстанций, в нарушение своей компетенции, предусмотренной статьями 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Нарушений и неправильного применения норм материального и процессуального права, являющихся основаниями для отмены обжалуемых судебных актов (ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом кассационной инстанции не установлено.
С учетом изложенного и исходя из конкретных фактических обстоятельств дела, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.
Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 17.09.2024 по делу N А76-26323/2023 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.08.2025 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 30 по Челябинской области — без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий
Д.В.ЖАВОРОНКОВ
Судьи
О.Л.ГАВРИЛЕНКО
Е.А.КРАВЦОВА
——————————————————————
