АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЗАПАДНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 18 марта 2026 г. по делу N А27-13715/2024
Резолютивная часть постановления объявлена 10 марта 2026 года
Постановление изготовлено в полном объеме 18 марта 2026 года
Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Буровой А.А.
судей Алексеевой Н.А.
Черноусовой О.Ю.,
при ведении протокола судебного заседания с использованием системы веб-конференции помощником судьи Турыгиной Н.В. рассмотрел кассационную жалобу акционерного общества «Мариинскавтодор» на решение от 26.08.2025 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Камышова Ю.С.) и постановление от 21.11.2025 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Кривошеина С.В., Павлюк Т.В., Хайкина С.Н.) по делу N А27-13715/2024 по заявлению акционерного общества «Мариинскавтодор» (652153, Кемеровская область — Кузбасс, Мариинский район, город Мариинск, улица Котовского, здание 53, офис 11, ИНН 4213012463, ОГРН 1194205022000) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Кемеровской области — Кузбассу (652470, Кемеровская область — Кузбасс, город Анжеро-Судженск, улица Гагарина, дом 2, ИНН 4246001001, ОГРН 1044246005792) о признании недействительным решения от 28.12.2023 N 3085.
Третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора, — общество с ограниченной ответственностью «СДСК» (650000, Кемеровская область — Кузбасс, город Кемерово, улица Весенняя, дом 24, квартира 128, ИНН 4205382728, ОГРН 1194205015894).
В судебном заседании путем использования системы веб-конференции информационной системы «Картотека арбитражных дел» (онлайн-заседание) приняли участие представители:
от акционерного общества «Мариинскавтодор» — Филичкин А.А. по доверенности от 12.01.2026, Рядовенко Е.Ю. по доверенности от 12.01.2026;
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Кемеровской области — Кузбассу — Сыманович Т.М. по доверенности от 29.12.2025, Никкель Е.А. по доверенности от 30.01.2026, Кравченко Е.С. по доверенности от 11.12.2025.
Суд
установил:
акционерное общество «Мариинскавтодор» (далее — заявитель, общество, налогоплательщик, АО «Мариинскавтодор») обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Кемеровской области — Кузбассу (далее — инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 28.12.2023 N 3085.
Решением от 26.08.2025 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 21.11.2025 Седьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленного требования отказано.
В кассационной жалобе и дополнениях к ней, поданных в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа, общество просит отменить указанные судебные акты, ссылаясь на нарушение судами норм права, несоответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, и направить дело на новое рассмотрение в ином судебном составе.
В обоснование кассационной жалобы общество ссылается на доказанность реальности финансово-хозяйственных взаимоотношений с контрагентом обществом с ограниченной ответственностью (далее — ООО) «СДСК» (далее — спорный контрагент, ООО «СДСК»); общество проявило должную осмотрительность при выборе своего контрагента; налоговый орган не доказал, что общество и ООО «СДСК» являются взаимозависимыми или аффилированными лицами, а их согласованные действия направлены на получение необоснованной налоговой выгоды; судами необоснованно не приняты доводы общества, подтвержденные документами, о необходимости учета в составе расходов соответствующих (сверхнормативных) затрат, связанных с использованием материалов, при расчете налога на прибыль; выводы судов основаны на заключении эксперта, нарушившего методику проведения экспертизы.
Инспекция в отзыве (дополнениях к нему) на кассационную жалобу ссылается на законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, просит оставить их без изменения, кассационную жалобу — без удовлетворения.
ООО «СДСК» отзыв на кассационную жалобу в порядке статьи 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее — АПК РФ) не представило.
В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы (с учетом дополнений к ней), отзыва на нее и дополнений к нему, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены принятых по делу решения и постановления судов.
Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией в отношении общества проведена выездная налоговая проверка (далее — проверка) по всем налогам и сборам за период с 05.11.2019 по 31.12.2021, по результатам которой составлен акт проверки от 16.08.2023 N 5353, дополнения к акту проверки от 27.11.2023 N 18 и 18.12.2023 принято решение N 3085 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее — решение); налогоплательщику доначислены налог на добавленную стоимость (далее — НДС), налог на прибыль в общем размере 21 728 232 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ, Налоговый кодекс), в виде штрафа в размере 828 446,62 руб. (с учетом положений статей 112, 114 НК РФ размер штрафа уменьшен в 8 раз).
Применительно к доводам жалобы основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы инспекции о получении необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с ООО «СДСК», о неправомерном уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль на сверхнормативные затраты.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области — Кузбассу (далее — Управление) от 08.05.2024 N 07-10/07640@ решение инспекции отменено в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 2 228 011 руб., НДС в размере 1 004 837 руб. и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, на сумму 158 729,73 руб., в остальной части решение — оставлено без изменения.
С учетом отмены Управлением решения инспекции в части обществу доначислена недоимка в размере 18 495 384 руб., налог на прибыль организаций в размере 15 818 376 руб., НДС в размере 2 677 008 руб. и штраф в размере 669 717,27 руб.
Общество, не согласившись с решением инспекции, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Отказывая в удовлетворении заявленного требования, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 54.1, 146, 169, 171, 172, 221, 252 НК РФ, учитывая правовую позицию Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее — Постановление N 53), пришли к выводу о соответствии оспариваемого решения налогового органа нормам действующего законодательства и отсутствии нарушения прав и законных интересов общества.
Суд округа, оставляя без изменения принятые по делу судебные акты, исходит из доводов кассационной жалобы и конкретных обстоятельств рассматриваемого спора.
Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, статье 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23, пункту 1 статьи 45 НК РФ каждый налогоплательщик обязан платить законно установленные налоги и сборы.
Положения статей 169, 171, 172 НК РФ в их взаимосвязи указывают на то, что основанием для вычета по НДС является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в документах учета у налогоплательщика-покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли организации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода (а в случаях, предусмотренных в статье 265 НК РФ, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком).
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.
Порядок ведения бухгалтерского учета и оформления первичных учетных документов по каждому факту хозяйственной жизни установлен статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», предусматривающей запрет на принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.
Согласно статье 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика (пункт 1); при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй названного Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (пункт 2).
Таким образом, для применения вычетов по НДС и отнесения соответствующих затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, необходимо, чтобы сделки носили реальный характер, а документы содержали достоверную информацию об участниках и условиях хозяйственных операций.
Само по себе представление налогоплательщиком в налоговый орган надлежащим образом оформленных документов в целях получения налоговой выгоды не является основанием для ее получения, если налоговым органом будут установлены обстоятельства и представлена совокупность доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальных хозяйственных операций.
Из смысла и содержания указанных норм права, положений главы 24, статей 65 и 200 АПК РФ и сформированных в судебной практике правовых подходов следует, что обязанность подтвердить надлежащими относимыми, допустимыми и достоверными доказательствами обоснованность применения налоговых вычетов по НДС и затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль лежит на налогоплательщике.
Руководствуясь положениями приведенных норм права, разъяснениями по их применению, оценив доводы сторон и представленные в их обоснование доказательства, судами первой и апелляционной инстанций установлено следующее.
В проверяемом периоде основным видом экономической деятельности общества указано «строительство автомобильных дорог и автомагистралей» (ОКВЭД 42.11).
Во исполнение принятых обязательств, предусмотренных договором субподряда от 01.12.2019 N 07-19/186, заключенным с АО «Новосибирскавтодор», общество заключило с ООО «СДСК» (субсубподрядчик) договоры субсубподряда (от 08.06.2020 N МАД-СП-20/194, от 11.01.2021 N МАД-СП-12/14) на выполнение отдельных видов ручных работ по содержанию федеральной автомобильной дороги Р-255 «Сибирь» Новосибирск-Кемерово-Красноярск-Иркутск, на участке км 294+786 — км 400+000 (Кемеровская область).
Для подтверждения финансово-хозяйственных взаимоотношений с контрагентом обществом представлены договоры субподряда, локальные ресурсные сметные расчеты, акты о приемке выполненных работ (КС-2), отчеты по форме М-29, справки о стоимости выполненных работ и затрат, календарные графики производства работ, журналы производства работ по содержанию на автомобильной дороге общего пользования федерального значения Р-255 «Сибирь», счета-фактуры, акты сверки.
На основании исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств по правилам статьи 71 АПК РФ суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о том, что установленные инспекцией обстоятельства свидетельствуют об отсутствии у спорного контрагента объективной возможности для выполнения принятых на себя обязательств по договорам субподряда, неподтверждении обществом реального исполнения спорных хозяйственных операций ООО «СДСК» (применяет упрощенную систему налогообложения (далее — УСН)).
В частности, налоговым органом установлено, что у контрагента отсутствовали материально-технические, трудовые ресурсы, транспортные средства необходимые для выполнения принятых на себя обязательств по указанным выше договорам; анализ представленных документов показал несовпадение как в наименовании, так и в объеме произведенных работ, отраженных в журналах производства работ и актах выполненных работ, предъявленных ООО «СДСК» в адрес общества; согласно заключению экспертизы от 08.11.2023 N 041/ИФНС9/Нк-23-1.1 договор субсубподряда от 11.01.2021 N МАД-СП-21/14 и акт о приемке выполненных работ от 25.08.2021 N 8 от ООО «СДСК» подписаны неустановленными лицами, что свидетельствует о фиктивности документов; согласно показаниям свидетелей (дорожные рабочие, водители) весь комплекс работ по содержанию автодороги выполнен работниками, состоящими в штате общества; оплата в адрес контрагента по спорным сделкам произведена не в полном объеме; установлены факты экономической подконтрольности ООО «СДСК» налогоплательщику (доход контрагента в полном размере складывается из поступлений от взаимозависимых лиц АО «Новосибирскавтодор» и АО «Мариинскавтодор», при этом доля общества в общей сумме поступлений на расчетный счет ООО «СДСК» составляет 39% за 2020 год и 53% за 2021 год, и складывается также из поступлений от общества и АО «Новосибирскавтодор»).
Из анализа банковских выписок по расчетным счетам следует, что поступившие от общества в адрес ООО «СДСК» денежные средства в течение 1 — 2 дней перечислялись с назначением платежа «за работы по договору субподряда» индивидуальным предпринимателям Русалиеву А.Р. и Степаняну Р.С., далее денежные средства переводились на личную карту (ФЛ) либо снимались в банкомате.
Из представленных индивидуальным предпринимателем Русалиевым А.Р. документов установлено, что работы для ООО «СДСК» по содержанию автомобильной дороги федерального значения Р-255 «Сибирь» он не осуществлял.
При допросе Степанян Р.С. хоть и подтвердил факт выполнения работ по содержанию автодороги Р-255, вместе с тем указал Ф.И.О. лиц, на которые им не предоставлялись сведения по форме 2-НДФЛ в 2021 году, в журналах производства работ данные лица также не отражены.
Суды критически отнеслись к показаниям Степаняна Р.С., поскольку данные показания носят противоречивый характер, с бесспорностью не подтверждают участие названного контрагента в выполнении спорных работ.
В ходе проверки установлено, что работы по содержанию федеральной автомобильной дороги Р-255 «Сибирь» Новосибирск-Кемерово-Красноярск-Иркутск на спорных участках осуществляют Златогорский участок, Березовский мастерский участок и Чебулинский мастерский участок, входящие в организационную структуру АО «Мариинскавтодор», в штате которых имеются, в том числе дорожные рабочие, в должностные обязанности которых входит выполнение простых работ по содержанию дорог, осуществляемых вручную (из анализа табелей учета рабочего времени следует, что списочная численность работников по Златогорскому участку за 2020 год составила: январь — 18 чел., февраль — 18 чел., март — 19 чел., апрель — 19 чел., май — 18 чел., штатная численность за указанный период соответствовала фактической).
Согласно данным, отраженным в штатном расписании (работники закреплены за конкретным участком и подчиняются конкретному начальнику участка и мастеру), а также в журналах производства работ по содержанию на автомобильной дороге, дорожные рабочие АО «Мариинскавтодор» выполняли, в том числе и «ручные» виды работ на тех же участках трассы Р-255 «Сибирь», которые указаны в договорах субсубподряда.
Кроме того, установлено, что ООО «СДСК» в проверяемом периоде не приобретало товарно-материальные ценности, услуги автотранспорта, необходимые для выполнения спорных работ. В то же время налогоплательщик приобретал и списывал в рамках договора субподряда от 01.12.2019 N 07-19/186 пленку световозвращающую красную, пленку световозвращаюшую черную, белую, эмаль ПФ-115 черную, эмаль ПФ-115 серую ГОСТ, а также в собственности АО «Мариинскавтодор» имелась необходимая техника для выполнения спорных работ.
Исследовав и оценив по правилам статьи 71 АПК РФ имеющиеся в материалах дела доказательства, в том числе показания свидетелей, суды нижестоящих инстанций согласились с доводами налогового органа о том, что фактически спорные работы по содержанию автомобильной дороги Р-255 были выполнены непосредственно работниками налогоплательщика с использованием собственной техники и оборудования.
Отклоняя довод общества, что факт выполнения работ подтверждается информацией, содержащейся в чате WhatsApp и фотоотчетах, суды обоснованно указали, что в договорах с субсубподрядчиками не предусмотрен отчет о выполнении работ посредством использования мессенджера WhatsApp, а также по фотоотчетам; договорами предусмотрено ведение журнала производства работ (первичный документ), в котором отражаются, в том числе виды выполняемых работ, их начало и окончание, данные о лицах, выполняющих определенные виды работ.
Принимая во внимание установленные в ходе проверки обстоятельства, представленные в материалы дела доказательства, суды пришли к верным выводам о совершении обществом действий, направленных на необоснованное получение из бюджета налоговой выгоды, о нарушении АО «Мариинскавтодор» положений статьи 54.1 НК РФ, что повлекло неправомерную неуплату (неполную) уплату сумм налогов.
Возражения подателя жалобы относительно выводов судов, сделанных по результатам оценки заключения почерковедческой экспертизы, судом округа не принимаются. Вопросы достоверности, относимости, допустимости, достаточности и взаимной связи доказательств разрешаются судами первой и апелляционной инстанций в каждом конкретном случае, исходя из обстоятельств дела; полномочиями по исследованию и оценке указанных вопросов суд кассационной инстанции не наделен.
Нарушений судами норм статей 64 — 71 АПК РФ при исследовании и оценке представленных сторонами доказательств кассационной инстанцией по данному эпизоду не установлено.
По эпизоду отнесения в состав расходов затрат в сумме 29 308 842 руб. (по следующим категориям: гарантийное обслуживание, брак, технологические потери, производственная необходимость, затраты в пределах сметной стоимости, за счет экономии, затраты на безопасность дорожного движения, затраты в результате изменения проектных решений, расходы на непредвиденные затраты, временные здания и сооружения, устранение дефектов, содержание дорог).
В ходе проверки инспекцией установлено, что налогоплательщик списывает в расходы по налогу на прибыль материалы, объем и стоимость которых не предъявлена генподрядчику в актах о приемке выполненных работ (КС-2), по следующим договорам:
— выполнение работ по капитальному ремонту автомобильных дорог: от 31.03.2020 N 0720/049; от 15.04.2020 N 07-20/047; от 05.03.2020 N 07-19/031; от 01.09.2021 N МАД-СП-21/142; от 01.09.2021 N МАД-СП-21/141; от 22.03.2021 N 07-21/015;
от 30.04.2021 N 0721/035;
— выполнение работ по содержанию автомобильных дорог: от 01.12.2019 N 07-19/183; от 01.12.2019 N 07-19/186; от 15.01.2020 N 07-19/197; от 15.01.2020 N 07-19/198; от 15.01.2020 N 07-19/194.
Так, в соответствии с положениями статьи 743 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — ГК РФ) подрядчик обязан осуществлять строительство и связанные с ним работы в соответствии с технической документацией, определяющей объем, содержание работ и другие предъявляемые к ним требования, и со сметой, определяющей цену работ. Подрядчик, обнаруживший в ходе строительства не учтенные в технической документации работы и в связи с этим необходимость проведения дополнительных работ и увеличения сметной стоимости строительства, обязан сообщить об этом заказчику.
Оплата выполненных подрядчиком работ производится заказчиком в размере, предусмотренном сметой, в сроки и в порядке, которые установлены законом или договором строительного подряда (пункт 1 статьи 746 ГК РФ).
Согласно договору от 15.04.2020 N 07-20/047 субподрядчик (АО «Мариинскавтодор») принимает на себя обязательства выполнения работ по ремонту дороги Р-255 «Сибирь» Новосибирск-Кемерово-Красноярск-Иркутск на участке км 466+250 — км 485+000, цена договора составляет 178 487 863,03 руб. с вводом в эксплуатацию в 2020 году.
Гарантийный срок устранения субподрядчиком дефектов, возникших в течение гарантийных сроков, на автомобильной дороге или искусственном сооружении и входящих в него инженерных конструкций, оборудования, материалов составляет: по земельному полотну — 8 лет, основанию дорожной одежды — 6 лет, по нижнему слою покрытия — 5 лет, с момента (даты) подписания сторонами акта приемки дороги Р-255 «Сибирь» в эксплуатацию (пункт 12.2 договора).
По мнению подателя жалобы, налоговый орган необоснованно скорректировал затраты, связанные с гарантийным обслуживанием, в 2020 году, поскольку сами затраты на гарантийный ремонт произведены и списаны в 2021 году.
Суды нижестоящих инстанций, проанализировав представленные налогоплательщиком документы (отчет по форме М-29; акт списания от 30.06.2021 N ТФ01125; протокол от 30.06.2021 N 1/05; служебную записку б/н от б/д; акт от 02.04.2021 N 1/21-Р на гарантийное обследование; ведомость дефектов к акту N 1/21-Р; акт о завершении ликвидации дефектов, выявленных на введенном в эксплуатацию участке автомобильной дороги Р-255 «Сибирь» Новосибирск-Кемерово-Красноярск-Иркутск км 466+250-км 485+000, Кемеровская область, от 25.10.2021; акт от 25.05.2021 N 1 о завершении ликвидации дефектов), согласились с выводом инспекции о документальной неподтвержденности затрат, учтенных обществом в целях налогообложения по отчету по форме М-29 на сумму 474 417,32 руб.
Суды обеих инстанций правильно указали, что затраты, относящиеся к гарантийному случаю в 2021 году, приняты налоговым органом в полном объеме, а исключены из состава расходов за 2020 год сверхнормативные затраты, не включенные в первичные документы КС-2 и КС-3; отчеты по форме М-29, протоколы заседания технического совета по вопросам списания материалов сверх производственных норм не свидетельствуют о том, что списание материалов происходило обоснованно, поскольку эти документы являются внутренними учетными документами организации и не согласовываются с генподрядчиком.
Отклоняя доводы налогоплательщика о необоснованном исключении из состава расходов затрат на непредвиденные работы и возведение временных зданий и сооружений, суды обоснованно исходили из следующих обстоятельств: согласно условиям договора субподряда от 05.03.2020 N 07-19/031 цена договора включает стоимость работ (материалов), в том числе сумму затрат на «Временные здания и сооружения» — 8 024 868 руб. и непредвиденные затраты — 3 986 370 руб. (1,5%), общая стоимость работ на 2020 год составила 94 928 827 руб., на 2021 год — 254 682 016 руб., при этом согласно справкам по форме КС-3 от 23.11.2020 N 4 за 2020 год, от 26.10.2021 N 11 за 2021 год стоимость работ также составила 94 928 827 руб. и 254 682 016 руб., соответственно, что свидетельствует о том, что заказчиком приняты работы в полном объеме в соответствии с условиями договора; налоговым органом исключены сверхнормативные затраты (в части материалов, использованных свыше сметных нормативов) в рамках исполнения указанного договора, в связи с тем, что они уже были включены в КС-2, КС-3 за 2020 год, предъявлены заказчику и оплачены им.
Исследовав и оценив по правилам статьи 71 АПК РФ имеющиеся в материалах дела доказательства, доводы и возражения лиц, участвующих в деле, суды обеих инстанций обоснованно поддержали вывод инспекции об отсутствии у налогоплательщика оснований для отнесения спорных затрат (на исправление брака, выявленного в том числе в результате строительного надзора; на технологические потери; связанные с производственной необходимостью; на безопасность дорожного движения; за счет экономии предыдущих периодов; по устранению дефектов дорог; связанные с изменением проектных решений) в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций в проверяемом периоде.
Из материалов дела следует, что сверхнормативные затраты на списание брака обусловлены определенными причинами: погодные условия, просадка проезжей части, неровность покрытия, дефекты были выявлены, в том числе заказчиком при строительном контроле.
Вместе с тем условиями договоров субподряда прямо предусмотрено, что подобные случаи устраняются за счет субподрядчика, который обязан за свой счет производить переделку работ, выполненных с ненадлежащим качеством, а также устранять дефекты (недостатки), являющиеся следствием несоблюдения технологии производства работ и (или) применения материалов, изделий, конструкций, не соответствующих документам к контракту, в сроки, установленные заказчиком.
Проанализировав акты на списание, протоколы заседаний технического совета общества, суды справедливо отметили, что в спорных случаях имело место нарушение налогоплательщиком технологии укладки асфальта, допущение ошибок при производстве работ, несоблюдение параметров и температур укладки асфальтового покрытия, что не может расцениваться как потери от брака и отнесение данных затрат в состав прочих расходов на основании подпункта 47 пункта 1 статьи 264 НК РФ.
Судами установлено, что списание в затраты технологических потерь в учете налогоплательщика производится в соответствии с Регламентом на учет и списание технологических потерь при производстве и укладке асфальтобетонных смесей, цементобетонных смесей и песка, обработанного цементом, черного песка, щебня и щебеночно-песчаных смесей», утвержденном 10.04.2020 генеральным директором общества (далее — Регламент); в соответствии с условиями договоров субподряда субподрядчик вправе представить на утверждение генподрядчику сметы на непредвиденные работы, возникшие в ходе производства работ по объекту, а также на возведение временных зданий и сооружений, затраты на которые предусмотрены утвержденной проектной документацией, сметы на непредвиденные работы и затраты разрабатываются субподрядчиком за свой счет, из чего следует, что суммы дополнительного расхода материалов должны быть согласованы с заказчиком (генподрядчиком) и предъявлены ему к возмещению.
Суды нижестоящих инстанций, принимая во внимание, что акты приемки выполненных работ подписаны обществом с заказчиками, что свидетельствует о выполнении АО «Мариинскавтодор» работ в полном соответствии с проектно-сметной документацией, в том числе в части количества израсходованных при выполнении работ спорных материалов, оплата заказчиком произведена за фактически выполненный объем работ, сметная стоимость договоров совпадает со стоимостью, указанной в актах выполненных работ, доказательств согласования с заказчиком дополнительного объема материалов по договорам не представлено, сочли спорные расходы экономически необоснованными и документально не подтвержденными.
Суды первой и апелляционной инстанций правильно указали, что разработка внутренних регламентов списания технологических потерь, сбор всех документов о необходимости сверхнормативных (сверх сметных) работ, не может подтверждать законность потерь, включенных в затраты по налогу на прибыль без согласования и оплаты этих потерь заказчиком, в связи с чем перерасход материалов подлежит возмещению за счет виновных лиц в порядке, установленном действующим законодательством.
Суды пришли к выводам о документальной неподтвержденности затрат, заявленных в отчетах М-29 и не учтенных в проектно-сметной документации и календарном графике производства работ, также при оценке доводов налогоплательщика о необоснованном исключении инспекцией из состава расходов затрат, связанных с производственной необходимостью в рамках исполнения договора с целью достижения высотных отметок.
Кроме этого, суды первой и апелляционной инстанций, установив, что по договорам субподряда от 31.03.2020 N 07-20/049, от 01.09.2021 N МАД-СП-21/141, N МАД-СП-21/142 производилась частичная замена материала, используемого для выполнения работ, без увеличения сметной стоимости, затраты предъявлены генподрядчику согласно КС-2, КС-3 в пределах норматива, согласились с доводами налогового органа, что списание спорных затрат за 2021 год в счет экономии предыдущего периода неправомерно, поскольку данный объем материалов уже был заложен в сметную стоимость, оплачен генподрядчиком в цене договора и двойному учету не подлежит.
Признавая необоснованным уменьшение обществом налоговой базы по налогу на прибыль на затраты, связанные с обеспечением безопасности движения, на устранение дефектов и содержание дорог, а также на затраты, связанные с изменением проектных решений, суды исходили из следующих обстоятельств:
— договорами по содержанию автодорог от 01.12.2019 N 07-19/186, N 07-19/183, от 15.01.2020 N 07-19/194, N 07-19/197, N 07-19/198 предусмотрено, что объемы выполнения конкретных видов работ определяются субподрядчиком в пределах цены договора на текущий год, исходя из необходимости постоянного поддержания состояния объекта соответствующим комплексу технических требований, установленных в договоре, а также требований генподрядчика, исходя из складывающихся природно-климатических условий; условиями договоров предусмотрено, что в случае возникновения потребности в выполнении новых видов работ, не включенных в цену договора, их сметная стоимость определяется в ценах текущего года и оформляется путем заключения дополнительного соглашения к настоящему договору, оплата дополнительных объемов работ без согласования с генподрядчиком не производится; доказательств согласования обществом с заказчиком дополнительных объемов материалов, необходимых для исполнения указанных договоров, не представлено;
— в рамках договоров субподряда произведены затраты, связанные, как указывает общество, с изменениями проектных решений, а именно заявитель списывает в затраты отсутствующие в смете позиции; условиями договоров предусмотрено, что в случае изменения перечня мероприятий по осуществлению дорожной деятельности стороны договора подписывают дополнительное соглашение с приложением расчета цены договора; в спорных случаях затраты в результате изменений в проект не согласуются сторонами и не оплачиваются генподрядчиком, цена договора не меняется;
— расходы в пределах заявленных в протоколах сметных норм были приняты инспекцией, при этом сметные нормы включают в себя, в том числе непредвиденные расходы; объемы материалов сверх установленной сметой нормы, не предъявленные генподрядчику и, соответственно, им не оплаченные, налогоплательщиком документально не подтверждены.
Суды обеих инстанций, принимая во внимание, что по результатам исследования условий договоров субподряда от 22.03.2021 N 07-21-015, от 30.04.2021 N 07-21/035, актов по форме КС-2, КС-3, актов списания, отчетов по форме М-29 установлено расхождение между общим количеством материалов, использованных при выполнении работ и предъявленных для оплаты генподрядчикам, и количеством материалов, списанных в производство и учтенных в себестоимости выполненных работ, поддержали выводы налогового органа о том, что налогоплательщиком допущен перерасход строительных материалов, что привело к завышению расходов по налогу на прибыль.
Руководствуясь положениями статей 313, 252 НК РФ, Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», а также учитывая результаты судебной экспертизы, суды первой и апелляционной инстанций признали произведенный инспекцией на основании первичных документов расчет налоговых обязательств общества верным, мотивированно отклонив доводы налогоплательщика о его некорректности.
Правильно применив указанные выше нормы права, суды обеих инстанций обоснованно посчитали, что в рассматриваемом деле отсутствуют основания для признания недействительным решения налогового органа, в связи с чем правомерно отказали налогоплательщику в удовлетворении заявленного требования.
Указания общества в кассационной жалобе о том, что судами не исследованы все представленные в материалы дела доказательства, отсутствует их подробная оценка и изложение мотивов, в связи с которыми судами вынесены оспариваемые судебные акты, суд округа признает несостоятельными.
В судебных актах отражены как доводы налогового органа и налогоплательщика, так и оценка приводимых доводов. Суды первой и апелляционной инстанций проанализировали все обстоятельства дела и представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом положений статей 65, 71 АПК РФ, о чем имеется ссылка в судебных актах, выводы судов мотивированы и соответствуют материалам дела.
В целом доводы кассационной жалобы сводятся к изложению обстоятельств дела, которые получили надлежащую правовую оценку судов и мотивированно отклонены, не подтверждают нарушений судами норм материального и (или) процессуального права, фактически направлены на переоценку выводов судов и не являются достаточным основанием для отмены (изменения) обжалуемых судебных актов.
Переоценка доказательств и установленных судом фактических обстоятельств дела не входит в компетенцию суда кассационной инстанции (статья 286 АПК РФ, пункт 32 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 13 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции»).
Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебных актов, арбитражными судами первой и апелляционной инстанций при вынесении обжалуемых судебных актов не допущено.
Таким образом, кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.
Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленными квалифицированными электронными подписями судей, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети «Интернет».
Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа
постановил:
решение от 26.08.2025 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 21.11.2025 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-13715/2024 оставить без изменения, кассационную жалобу — без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий
А.А.БУРОВА
Судьи
Н.А.АЛЕКСЕЕВА
О.Ю.ЧЕРНОУСОВА
——————————————————————
