В нашей статье поговорим о том, что следует учитывать российским бизнес-субъектам при получении зарубежных доходов от такой формы деятельности, как участие в иностранных компаниях. Расскажем, кого и как следует поставить в известность о данном факте. Обратим внимание на то, как подобное участие оказывает влияние на налоговое бремя.
Над статьей работали:
Автор: Елена Хребтиевская; редактор: Александр Чепенко
Содержание
- Контролирующие лица и контролируемые иностранные компании (КИК)
- Кто, когда и как подает уведомление о КИК
- Налог на прибыль с доходов контролируемых иностранных компаний
- НДФЛ с доходов контролируемых иностранных компаний
Контролирующие лица и контролируемые иностранные компании (КИК)
Начнём нашу статью с нескольких примеров:
1. В России зарегистрирован и ведёт деятельность предприниматель Иванов И. Он — налоговый резидент РФ (далее также — НР РФ). В китайском городе Коулун функционирует гонконгская компания Nekaya Ltd, которая не имеет статуса российского налогового резидента. Между ней и нашим предпринимателем есть связь: ИП Иванов И.И. имеет 30%-ую долю прямого участия в гонконгской компании.
2. Другой российский предприниматель Петров П. имеет 70%-ую долю в ООО «Ромашка». А ООО «Ромашка» владеет 50% акций кипрской фирмы. Петров П. имеет косвенную долю в бизнесе на Кипре.
3. Третий предприниматель Сидоров С. также участвует в зарубежной компании, но долю его участия определить невозможно. При этом он имеет право вето на решения высшего органа управления такой фирмы в части распределения прибыли.
4. Четвёртый предприниматель Попов купил 11% долей в уставном капитале зарубежной компании, потом ещё три российских бизнес-субъекта приобрели доли (каждый из них — НР РФ). Их совокупная доля составила 60%.
Все названные российские предприниматели (Иванов, Петров, Сидоров и Попов) подпадают под определение понятия «контролирующее лицо» (КЛ). А все названные зарубежные фирмы — под понятие «контролируемая иностранная компания» (КИК). Данное обстоятельство влечёт необходимость для ИП соблюдать особые предписания налогового законодательства.
Названные термины и особые обязанности для лиц, которые им соответствуют, появились в Налоговом кодексе РФ (НК РФ) с 2015 года (статьи 25.13 — 25.15). Цель — исключить получение необоснованной налоговой выгоды российскими субъектами предпринимательства за счёт использования низконалоговых юрисдикций.
Описанные примеры — лишь некоторые варианты связи «КЛ — КИК». КЛ может быть не только гражданин — предприниматель, но и организация. На стороне КИК, в свою очередь, может выступать не только иностранное юридическое лицо (ИЮЛ). В некоторых странах в соответствии с их национальным законодательством субъектами бизнеса являются и другие формы коллективных инвестиций. Их называют иностранные структуры без образования юридического лица (ИСБОЮЛ). Они также могут быть КИК. Ключевой критерий — статус налогового резидента РФ имеет только КЛ. Если в Гонконге находится представительство российского юридического лица, оно КИК не признаётся.
Поговорим подробнее о том, в каких формах может быть выражена связь «КЛ — КИК».
Ситуация 1: на стороне зарубежного субъекта предпринимательства выступает ИЮЛ. Налоговый резидент РФ будет считаться КЛ по отношению к ИЮЛ при альтернативном наличии следующих обстоятельств:
| Доля участия (формальный и явный признак) |
Факт наличия контроля (характеризуется правом оказывать определяющее влияние на распределение прибыли). Не всегда просто установить. |
||||
| 25% | >10%. Условие ─ участие в ИЮЛ принимают иные НЛ РФ, и совокупная доля всех составляет > 50%. Цель ─ избежать дробления участия в целях сократить налоговое бремя. |
Может быть, в частности, выражено в возможности: | Блокировать решения по распределению прибыли. | Письмо Минфина России от 20.06.2017 № 03-12-11/2/38303 | |
| Высчитывается по правилам статьи 105.2 НК РФ. Учитывается как прямое, так и косвенное участие. | Получать активы ИЮЛ в свою собственность (полностью/частично) в течение его деятельности (при ликвидации), если личный закон ИЮЛ это допускает. | Письмо Минфина России от 29.01.2024 № 03-12-11/4/6858 | |||
Нормативно закреплён перечень ситуаций, когда НР РФ не признаётся КЛ даже при наличии вышеперечисленных критериев (п. 4 ст. 25.13 НК РФ).
Ситуация 2. На стороне иностранного субъекта выступает ИСБОЮЛ. Налоговый резидент РФ будет считаться «контролирующим» по отношению к ней при соблюдении следующих условий:
| НР РФ ─ её учредитель. | НР РФ ─ не учредитель | ||||
| Исключение составляют случаи, когда у учредителя отсутствует: | Фактический контроль. | Все указанные критерии должны иметь место в совокупности. | Будет считаться КЛ, если такое лицо осуществляет контроль (оказывает влияние на решения в части распределения прибыли). При этом такое лицо: |
Имеет фактическое право на доход ИС. | Достаточно наличия одного фактора |
| Право претендовать на прибыль/доход от её деятельности в любой форме и возможность ей распоряжаться; | Может распоряжаться имуществом ИС. | ||||
| Вправе претендовать на имущество ИС (при её ликвидации, расторжении договора). | |||||
| Право на имущество, которое передано ИС и возможность его вернуть. | |||||
| Правовая основа ─ п. п. 10, 11 ст. 25.13 НК РФ. | Правовая основа ─ п. 12 ст. 25.13 НК РФ. Применимые разъяснения — письма Минфина России от 16.11.2023 № 03-12-11/2/109593, от 11.08.2017 № 03-12-12/2/52171. | ||||
Приведём ответы на некоторые вопросы, которые возникали в ходе применения положений законодательства о КИК:
| Вопрос | Ответ | Обоснование |
| Какими предписаниями следует руководствоваться, если непонятно: иностранное лицо – ИЮЛ или ИСБОЮЛ? | Следует рассматривать его в качестве ИЮЛ и применять соответствующие нормы. | п. 1 письма Минфина России от 21.02.2019 № 03-12-12/2/11427 |
| Иностранное лицо является ИЮЛ, но его форма не предусматривает участия в уставном капитале. Какие правила применяются? | Те, которые установлены для ИСБОЮЛ. | п. 15 ст. 25.13 НК РФ. |
| НР РФ участвует в ИЮЛ/ИСБОЮЛ через договор простого товарищества. Что следует принимать во внимание? | Само товарищество не является КЛ. Каждый его участник признаётся КЛ (при соблюдении вышеперечисленных условий). | Письмо Минфина России от 16.11.2023 № 03-12-11/2/109593 |
Как НР РФ признаётся КЛ?
Факт наличия контроля НР РФ по отношению к ИЮЛ/ИС может выявить налоговый орган. Источники разные: открытые сведения реестров иностранных компаний, сведения от банков, свидетельские показания и даже переписка по вопросам управления счетами.
Закон исходит из того, что сам российский бизнес-субъект как законопослушный участник налоговых правоотношений уведомит налоговый орган о наличии указанного обстоятельства.
Наши эксперты регулярно выпускают электронные материалы: обзоры законов и судов, инструкции по налогам (УСН, НДС, прибыль), зарплатам, взносам, календарь отчетности. Ознакомиться и заказать бесплатно — по ссылке
Кто, когда и как подает уведомление о КИК
Налоговый резидент РФ должен уведомить налоговый орган о своём участии в ИЮЛ или ИС. При этом такое уведомление должно быть направлено, если доля составляет > 10%. Такая доля не говорит о связи в форме контроля. При этом ставить в известность налоговый орган уже требуется. Срок – 3 месяца. Исчисляется с момента возникновения основания для такого участия. Само основание значение не имеет (это может быть покупка доли, приобретение её в дар и другое).
При наличии признаков – оснований для признания ИЮЛ/ИС «контролируемой» (приведены выше), нужно направлять уведомление уже о наличии КИК.
Правовая основа – статья 25.14 НК РФ.
Форма документа и порядок его заполнения установлены в приказе ФНС России от 19.07.2021 № ЕД-7-13/671@. Организации подают уведомление только в электронном виде по месту своего нахождения. Граждане – по месту своего жительства. При этом им доступна также доступна возможность подать документы на бумаге.
Периодичность – ежегодно.
Обязанность подавать уведомление связана с фактом возникновения прибыли/убытка. Уведомление нужно подавать:
| Вид КЛ | Когда подаётся уведомление? | Какие документы прилагаются? |
| КЛ — организация | Не позднее 20 марта, следующего за годом, в котором возникла прибыль/убыток. | Финансовая отчётность/иные документы, подтверждающие прибыль/убыток, а также аудиторское заключение (если требуется) |
| КЛ — ИП | Не позднее 30 апреля, следующего за таким годом. |
Не освобождают от необходимости подачи уведомления:
— фактическое отсутствие деятельности у КИК;
— отрицательный финансовый результат;
— наличие оснований для освобождения от налогообложения (ниже поговорим о них подробнее).
Отметим, что непринятие мер по подаче уведомлений влечёт применение штрафных санкций.
Вопросы, которые могут возникнуть?
1. Как быть, если сроки представления уведомления подходят, а отчётности нет по независящим от КЛ причинам (вследствие санкций, в частности)?
Подход следующий: налогоплательщик должен доказать то, что он утверждает. Рационально предоставить в налоговую пояснения, представить доказательства попыток получить информацию (переписка, письменные запросы, подтверждение невозможности въезда в зарубежное государство). Если штрафные санкции всё-таки были применены, можно обратиться в арбитражный суд за обжалованием.
2. ИП Попов купил 11% долей в уставном капитале зарубежной компании. Признавал себя только участником. Не знал о том, что ещё три российских бизнес-субъекта приобрели доли в совокупном размере 49% (каждый из них – НР РФ). Их совокупная доля составила 60%. ИП Попов стал уже не просто участником, а КЛ. Как избежать негативных последствий?
Участнику зарубежной фирмы рекомендуется отслеживать движение уставного капитала (ежегодно по реестру, к примеру). Освобождение от ответственности наступит только в ситуации, когда имела место объективная невозможность узнать о других лицах, которая подтверждается доказательствами.
«Налог на прибыль»
Бесплатный сборник электронных документов поможет снизить возможные риски при исчислении и уплате налога на прибыль, а также при сдаче отчетности по нему.
Нажимая на кнопку, вы даете свое согласие на обработку персональных данных и соглашаетесь с политикой обработки персональных данных
Налог на прибыль с доходов контролируемых иностранных компаний
Прибыль КИК учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль у КЛ.
Ключевые моменты:
| Налоговая база: | Определяется по каждой КИК. | |
| Ставка: | 25%. | |
| Прибыль: |
1. Учитывается пропорционально доле участия. 2. Уменьшается на суммы выплаченных КИК дивидендов/распределённой прибыли/суммы прибыли, которая учтена у других КЛ. |
|
| На какую дату учитывается прибыль? | На дату принятия решения о её распределении, принятого в календарном году, который следует за налоговым периодом окончания финансового года КИК. | На 31 декабря года, который следует за налоговым периодом окончания финансового года КИК. Условия: — решение не принято; — невозможно определить долю. |
| Что не учитывается в составе доходов? |
Общие правила: 1. Доходы, перечисленные в п. 1 ст. 309 НК РФ. Условия: 2. Имущество, которое внесено в качестве взноса (применимо для отдельных КИК). Специальные правила зависят от способа определения прибыли. |
|
| Способы определения прибыли: | На основании финансовой отчётности, которая подаётся по месту резидентства. | По правилам главы 25 НК РФ. |
| Отчётность должна быть составлена в соответствии с принятыми международными стандартами и (или) личным законом зарубежной компании. | В таком случае применяются методы учёта, закреплённые в учётной политике, для «собственных» доходов и расходов (письмо Минфина России от 24.09.2015 № 03-03-06/1/54561). Прибыль может быть подтверждена выписками с расчётных счетов, первичными документами. | |
| Подтверждавшие документы представляются вместе с декларацией по налогу на прибыль. | ||
| Как можно скорректировать прибыль? |
При совершении контролируемых сделок. Значение имеет наличие трёх критериев в совокупности: — доходы получены по контролируемой сделке с взаимозависимым лицом; |
|
| Что может уменьшить налог? |
Налог, который исчислен в отношении прибыли: — КИК по закону иностранного государства; |
|
НК РФ закрепляет перечень случаев, когда прибыль КИК освобождается от налогообложения:
| Критерий освобождения | Комментарий | ||
| Номер 1. Вид и характер деятельности зарубежной компании. КИК: | Некоммерческая организация (по личным законам она не распределяет прибыль). | Дополнительные условия отсутствуют | |
| Образована в соответствии с законодательством ЕАЭС и имеет место нахождения в союзе. | |||
| Оператор нового морского месторождения углеводородного сырья/его участник. | |||
| Участник проекта по добыче полезных ископаемых. | Добыча должна производиться на основании концессионных/лицензионных соглашений, соглашений о разделе продукции (условиях риска). Соблюдается требование о доли доходов от такой деятельности. | ||
| Активная компания. | Учитывается соотношение доходов от активной и пассивной деятельности. Последних должно быть — дивиденды, — арендные поступления; — средства от продажи недвижимости. |
||
| Признана международной холдинговой компанией. | |||
| Банк, страхования организация/иная компания финансового сектора. | Общие условия: государство – резидент: — имеет соглашение с РФ об избежании двойного налогообложения; — не входит в перечень стран, которые не обеспечивают обмен информацией с РФ (приказ ФНС России от 30.10.2024 № ЕД-7-17/914@). |
Специальные условия зависят от вида компании. | |
| Номер 2. Уровень налогообложения | Нужно: — рассчитать эффективную ставку налогообложения и средневзвешенную налоговую ставку; — сопоставить их. Прибыль не облагается налогом: Эффективная ставка налогообложения ≥ 75% средневзвешенной ставки. Нет доходов/есть убытки – нет налогов. |
Правила расчёта закреплены в статье 25.13 НК РФ. | |
| Номер 3. Порог суммы прибыли | Сумма составляет ≤ 10 млн ₽. | При определении порогового значения не учитываются: — убыток, который переносится с прошлых периодов (п. 22 письма Минфина России от 10.02.2017 № 03-12-11/2/7395); — сумма уменьшения на выплаченные дивиденды (письмо Минфина России от 31.10.2018 № 03-12-11/2/78330). |
|
Право на освобождение по названным критериям должно, по общему правилу, подтверждаться документально. Такие документы нужно представить одновременно с уведомлением о КИК. Исключения составляют случаи, когда подтверждение освобождения уже представлялось иным КЛ либо поступало в налоговый орган ранее и сохранило свою актуальность.
НДФЛ с доходов контролируемых иностранных компаний
Налоговая ставка по НДФЛ составляет 13% (15/18/20/22%) в зависимости от величины дохода.
КЛ не предоставляет декларацию, если по итогам отчётного периода деятельность КИК оказалась убыточной (письмо Минфина России от 30.04.2020 № 03-12-12/2/35790).
Для исчисления налога можно руководствоваться правилами, предусмотренными в главе 25 НК РФ применительно к налогу на прибыль. Соответствующую информацию необходимо отразить в декларации.
Предприниматель вправе выбрать иной способ — уплачивать НДФЛ с фиксированной прибыли (она заменяет фактические размеры). Суммы установлены в п. 2 ст. 227.2 НК РФ. Они зависят от числа контролируемых компаний. Данный вариант может оказаться более экономным. Он также позволяет не высчитывать прибыль по общим правилам. Для перехода на «фиксированную прибыль» необходимо уведомить налоговый орган.
При выборе такого способа следует, в частности, учитывать следующее:
1. Им придется пользоваться 5 лет. Если фактическая прибыль окажется меньше фиксированных показателей, вернуться к общему порядку только по своему усмотрению до истечения указанного периода не получится.
2. Некоторые основания для освобождения от налога не применяются.
3. Имеются ограничения в части возможности уменьшения налога и налоговой базы.
Вы можете оставить первый комментарий