Расходы прошлых лет

Предположим, что компания, применяющая общую систему налогообложения, по каким-то причинам не учла траты, которые были у нее в прошлых годах. Можно ли отразить эти расходы в отчетном году? В нашей статье осветим учет затрат прошлых лет в целях налога на прибыль. Рассмотрим, откуда могут появиться такие расходы и как их списать, если они обнаружены в текущем периоде. Разберем, какие проводки использовать, чтобы отразить в бухучете убытки прошлых лет. Приведем правила, актуальные в 2026 году.

Над статьей работали:
Автор: Волчкова Людмила; редактор: Шкембри Евгения

Содержание

1. Что такое расходы прошлых лет
2. Учет расходов прошлых лет
3. Как отразить расходы прошлых лет в декларации
4. Проводки расходов прошлых лет

Что такое расходы прошлых лет

Расходы прошлых лет могут возникнуть в следующих ситуациях:

• при новых обстоятельствах, из-за которых появились или увеличились расходы, относящиеся к прошлым годам. К таким обстоятельствам можно отнести возврат фирме покупателем в текущем периоде некачественного товара, доходы от продажи которого были учтены в прошлом году. В результате такого возврата возникают новые расходы в размере возвращенной покупателю оплаты за поставленный некачественный товар (письмо Минфина РФ от 25.07.2016 № 03-03-06/1/43372);
• при обнаружении искажений и ошибок при исчислении базы в налоговом учете за прошлые периоды. Такая ситуация может сложиться, если товары поставлены в одном году, а накладные или акты по ним получены в другом (письмо Минфина РФ от 24.03.2017 № 03-03-06/1/17177).

Учет расходов прошлых лет

Учет затрат прошлых лет зависит от причин, по которым они появились. Если они возникли в результате ошибок или искажений при исчислении налоговой базы за прошедшие периоды, то компании нужно корректировать налоговую базу соответствующего периода (п. 1 ст. 54 НК РФ). В этом случае фирме нужно подать уточненную декларацию по налогу на прибыль (п. 1 ст. 81 НК РФ). При этом важно отметить, что представление уточненной декларации может повлечь за собой выездную проверку того периода, за который ее сдаст компания (п. 4 ст. 89 НК РФ, письмо ФНС РФ от 29.05.2012 № АС-4-2/8792).

Выше нами приведено общее правило. Но есть и ряд исключений, когда компания может скорректировать налоговую базу за период, в котором были обнаружены ошибки (п. 1 ст. 54 НК РФ, Определение Верховного Суда РФ от 15.09.2017 № 308-КГ17-12603):

• если невозможно определить период совершения ошибок;
• такие ошибки привели к излишней уплате налога в прошедших периодах.

При этом нужно учитывать, что, по мнению Минфина, исправление в текущем периоде ошибок прошлых лет, которые повлекли излишнюю уплату налога, возможно с учетом положений ст. 78 НК РФ. То есть только в том случае, если со дня излишней уплаты налога прошло не более трех лет. Такой вывод следует из анализа письма Минфина РФ от 27.06.2016 № 03-03-06/1/37152.

Также Минфин озвучил свою позицию, связанную с повышением основной ставки по налогу на прибыль с 20 % до 25 %. В Письме от 15.05.2025 № 03-03-06/1/47786 он отметил, что в связи с увеличением ставки по налогу на прибыль исправлять ошибки прошлых лет в текущем году нельзя (Федеральный закон от 28.11.2025 N 425-ФЗ). Налогоплательщик не может снижать налоговую базу или сумму налога путем искажения данных, будь то сведения о хозяйственных операциях, объектах налогообложения либо показатели учета и отчетности. Недопустимо корректировать налоговую базу за период с более высокой налоговой ставкой за счет расходов, относящихся к другому периоду. Такая манипуляция расценивается как искажение налоговых обязательств и не допускается законодательством.

Кроме того, организация может включить в налоговую базу текущего периода сумму выявленной ошибки только в том случае, если в текущем периоде имело место получение прибыли (письма Минфина РФ от 29.07.2022 № 03-07-11/73602, от 06.04.2020 № 03-03-06/2/27064, от 16.02.2018 № 03-02-07/1/9766).

При этом финансовый результат деятельности компании во время возникновения ошибки не имеет значения, если эта погрешность привела к излишней уплате налога с момента ее совершения и до периода, в котором налогоплательщик заявил перерасчет налога. Такой вывод сделан в Определении Верховного Суда РФ от 12.04.2021 № 306-ЭС20-20307 (включено в обзор судебной практики Верховного Суда РФ № 3 (2021), а также в обзор правовых позиций КС РФ и ВС РФ за II квартал 2021 года, направленный письмом ФНС РФ от 28.07.2021 № БВ-4-7/10638).

Если же расходы прошлых лет появились в результате возникновения новых обстоятельств и не были связаны с ошибками, то их можно учесть в составе внереализационных расходов текущего периода (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ, письмо Минфина РФ от 25.07.2016 № 03-03-06/1/43372).

Документами, которыми можно подтвердить расходы прошлых лет, будут являться все бумаги, относящиеся к первичной бухгалтерской документации (ст. 313 НК РФ). Если документы, подтверждающие расходы, отсутствуют, то компания не имеет права учесть их при расчете налога на прибыль (п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 НК РФ).

Как отразить расходы прошлых лет в декларации

Расходы прошлых лет, которые появились или увеличились в связи с новыми обстоятельствами, компания должна отразить в декларации по налогу на прибыль по строкам 300—301 приложения № 2 к листу 02. Также эти убытки отражаются в общей сумме внереализационных расходов по строке 040 листа 02 (п. 86 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль, утвержденного Приказом ФНС России от 02.10.2024 № ЕД-7-3/830@).

Траты, которые возникли из-за ошибок или искажений в налоговом учете в прошлых годах, отражаются как отдельный вид расходов текущего периода. В декларации по налогу на прибыль за текущий период такие расходы фирма должна показать в строках 400 — 403 приложения № 2 к листу 02 (п. 136 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль, утвержденного Приказом ФНС России от 02.10.2024 № ЕД-7-3/830@).

Рассмотрим следующий пример, учитывающий, что с 1 января 2025 года основная ставка налога на прибыль была повышена с 20 до 25 процентов.

ООО «Весна» в IV квартале 2024 года отгрузило товар и учло выручку. В I квартале 2026 года покупатель возвратил некачественный товар, и компания вернула ему 25 000 рублей.

При этом уменьшать налоговую базу текущего периода с повышенной ставкой (25 %) за счет расходов, которые фактически относятся к периоду с более низкой ставкой (20 %) нельзя. Минфин расценивает это как искажение налоговых обязательств (письмо Минфина от 15.05.2025 № 03‑03‑06/1/47786).

Правильный порядок действий будет следующим:

• не отражать 25 000 рублей в расходах текущего периода. Строки 300–301 и 040 для этой суммы использовать нельзя;
• подать уточненную декларацию за 2024 год (п. 1 ст. 81 НК РФ), в которой учесть возврат как корректировку доходов и расходов того периода. Это соответствует п. 1 ст. 54 НК РФ: при выявлении искажений базы нужно корректировать именно тот период, к которому они относятся;
• учесть трехлетний срок. Уточненную декларацию можно подать, если с момента истечения срока уплаты налога не прошло трех лет (пп. 1 п. 7 ст. 11.3 НК РФ). В нашем примере это условие выполняется: в 2026 году еще можно корректировать 2024 год.

Теперь приведем другой пример. Допустим, что ООО «Весна» в I квартале 2026 года вернуло покупателю 25 000 рублей за некачественный товар, отгруженный в IV квартале 2024 года (ставка в 2024 году — 20 %, в 2026 — 25 %). При этом в том же I квартале 2026 года общество получило накладные и акты на товар, отгруженный в 2025 году, и выявило, что не учло расходы на 95 000 рублей. Это привело к излишней уплате налога по итогам 2025 года.

Рассмотрим, как действовать в этом случае.

По возврату 25 000 рублей (относится к 2024 году, где ставка была ниже):

• не учитывать в расходах 2026 года;
• подать уточненную декларацию за 2024 год, корректируя доходы и расходы на сумму возврата.

По расходам на 95 000 рублей (относятся к 2025 году, но выявлены в 2026 году):

• поскольку ошибка привела к излишней уплате налога в 2025 году и ставка в 2025 и 2026 годах была одинаковая (25 %), можно учесть расходы в текущем периоде (п. 1 ст. 54 НК РФ);
• отразить в декларации за I квартал 2026 года как расходы прошлых лет, выявленные в текущем периоде:

строка 400 приложения № 2 к листу 02 — 95 000 рублей;

строка 401 приложения № 2 к листу 02 — 95 000 рублей (справочно).

(Строки 300–301 и 040 по возврату 25 000 рублей заполнять не нужно).

Проводки расходов прошлых лет

В бухгалтерском учете для проводки расходов прошлых лет используют счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Затраты прошлых лет, выявленные в отчетном периоде, компания должна списать в дебет субсчета 91.02 «Прочие расходы», на котором отражаются расходы, не относящиеся к основной деятельности предприятия (п. 11 ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н).