Учет аренды на УСН

Учет расходов на УСН зависит от применяемого объекта налогообложения. Это касается также и затрат на аренду. О том, какие нюансы учитывать при аренде имущества, расскажем далее.

Над статьей работали:
Автор: Чистякова Людмила; редактор: Александр Чепенко

Содержание

1. Сдача имущества в аренду при УСН
2. Учет аренды у арендатора на УСН
3. Учет аренды муниципального имущества на УСН
4. Обеспечительный платеж при УСН
5. Коммунальные услуги в учете при УСН

Сдача имущества в аренду при УСН

Порядок отражения в учете передачи основного средства в аренду зависит от того, классифицирована аренда в качестве операционной или неоперационной (финансовой).

Если арендодатель посчитал, что у него операционная аренда, предмет аренды продолжит числиться у него на счете 01 «Основные средства».

Если переданный объект недвижимости относится к инвестиционной недвижимости, арендодатель учитывает его на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (п. 41 ФСБУ 25/2018).

Амортизацию по переданному в аренду объекту недвижимости арендодатель продолжает начислять в прежнем порядке (п. 30 ФСБУ 6/2020).

Арендная плата начисляется проводкой Дебет 76 — Кредит 91-1, а если аренда основной вид деятельности — Дебет 76 — Кредит 90-1.

Арендодатель по договору аренды ведет учет:

а) поступлений в виде платы за аренду;
б) возмещения оплаты услуг ЖКХ за переданный объект недвижимости;
г) затрат на ремонт имущества или его улучшений.

Арендодатель включает в доходы полученные суммы арендной платы на дату их поступления (п. 1 ст. 346.17 НК).

Полученные авансы на УСН также учитываются в доходах, в отличие от налога на прибыль (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК, письмо Минфина РФ от 31.01.2020 № 03-11-11/6179).

При УСН доходы учитываются кассовым методом, то есть на дату поступления денег на счет в банке, счет цифрового рубля, в кассу, получения имущества или имущественных прав или прекращения обязательства иным способом (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Учет расходов на ремонт арендованного имущества зависит от того, на кого по договору возложены обязанности по поддержанию имущества в исправном состоянии, проведению текущего ремонта — на арендодателя или арендатора (письма Минфина РФ от 09.12.2022 № 03-11-06/2/120890, от 10.06.2015 № 03-11-09/33555).

Предоставление имущества в аренду в общем случае облагается НДС.

Эту операцию Минфин квалифицирует как оказание услуг.

При оказании услуг по предоставлению в аренду имущества объект налогообложения НДС возникает с момента фактической реализации таких услуг.

Моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость при оказании услуг по предоставлению в аренду имущества является наиболее ранняя из дат:

а) день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего оказания услуг;
б) либо последний день налогового периода (квартала), в котором оказываются услуги, независимо от последующих сроков поступления арендной платы по периодам, установленным договором аренды.

На это обратил внимание Минфин РФ в письме от 12.12.2022 № 03-03-06/1/121501.

Учет аренды у арендатора на УСН

Учет аренды у арендатора предполагает:

а) отражение арендованного имущества в бухучете;
б) учет затрат в виде арендной платы;
в) оплату услуг ЖКХ за арендуемую недвижимость;
г) учет расходов на содержание, ремонт арендованного имущества или его улучшение.

Порядок отражения в бухучете полученного предмета аренды зависит от того, применяет ли арендатор упрощенный порядок учета.

Арендатор может применить упрощенный порядок учета договоров аренды. Он допустим в отношении краткосрочной аренды и аренды малоценных объектов. Он не предполагает отражения в бухучете арендатора права пользования активом и обязательства по аренде, ограничиваясь признанием расхода по арендным платежам в прибылях и убытках аналогично применяемому подходу, когда предмет аренды учитывается на балансе арендодателя (п. 11 ФСБУ 25/2018, п. 4 информационного сообщения Минфина РФ от 25.01.2019 № ИС-учет-15).

Если арендатор не применяет упрощенный порядок учета договоров аренды, на дату предоставления имущества арендатор признает в качестве права пользования активом (ППА) по фактической стоимости. В нее включается, в частности, величина первоначальной оценки обязательства по аренде (п. 10, пп. «а» п. 13 ФСБУ 25/2018).

В случае если на УСН арендатор использует объект «Доходы», никакие расходы по договору аренды он учитывать не вправе.

Если объект обложения «Доходы минус расходы», платежи за арендуемое имущество учитываются на основании пп. 4 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ. При этом не установлено ограничений для учета затрат в зависимости от вида арендуемого имущества — нежилое помещение, квартира, земля, автомобили.

Эти затраты подтверждаются:

а) договором аренды. При этом его нужно регистрировать в случае, если договор заключен на срок более 1-го года (п. 2 ст. 609, п. 2 ст. 651 ГК РФ);
б) актами приема-передачи имущества;
в) платежными документами.

Ежемесячные акты оказанных услуг по договору аренды для целей документального подтверждения расходов в виде арендных платежей не нужны (письмо Минфина РФ от 25.03.2019 № 03-03-06/1/20067).

Расходы на УСН признаются после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Авансовые платежи, произведенные в счет предстоящих услуг, учитываются на УСН после оказания услуг (письмо Минфина РФ от 03.04.2015 № 03-11-11/18801). В связи с этим арендная плата включается в затраты на УСН по мере оказания ему услуг на последний день месяца, за который она внесена.

При этом Минфин разрешает учитывать также и расходы на аренду, если арендуемое имущество, к примеру, недвижимость находится за границей (письмо Минфина РФ от 17.06.2024 № 03-11-11/55361).

Учет аренды муниципального имущества на УСН

Особенности заключения договора аренды муниципального имущества регламентированы ст. 17.1 Федерального закона от 26.07.2006 № 135-ФЗ «О защите конкуренции» (далее — закон № 135-ФЗ).

Он предусматривает, что право аренды муниципального имущества арендатор приобретает в результате конкурсов или аукционов.
Участником конкурсов или аукционов на право заключения договора аренды муниципального имущества может быть:

а) любое юрлицо независимо от организационно-правовой формы, места нахождения, а также места происхождения капитала;
б) любое физлицо, в том числе ИП, претендующие на заключение договора.

В то же время есть требования, которым должны отвечать участники тендера. К примеру, компании с долей госструктур и муниципальных образований в уставном капитале свыше 25 процентов не участвуют в торгах (п. 23 порядка проведения конкурсов или аукционов на право заключения договоров аренды, утвержденного Приказом ФАС от 21.03.2023 № 147/23, ст. 5 Федерального закона от 21.12.2001 г. № 178-ФЗ «О приватизации государственного и муниципального имущества»).

Расходы, связанные с участием в торгах, на УСН учесть не получится. На это указывают в Минфине.

В качестве примера таких затрат чиновники отмечают расходы:

а) в виде вознаграждения оператора торговой площадки аукциона и электронных торгов;
б) на оплату услуг сторонней организации по документальному сопровождению всех этапов участия в аукционах и электронных торгах. В частности, получение документации по аукциону у оператора электронной площадки, анализ документации по аукциону в электронной форме;
в) на получение УЭП.

Такие разъяснения даны Минфином РФ в письмах от 24.01.2020 № 03-11-06/2/4241, от 08.08.2014 № 03-11-11/39673.
При аренде муниципального имущества арендатор на УСН становится налоговым агентом по НДС (п. 3 ст. 161 НК РФ). В его обязанности входит расчет суммы налога, удержание ее при перечислении арендной платы, перечисление платежа в бюджет и заполнение декларации.

Обеспечительный платеж при УСН

Обеспечительный платеж — это денежная сумма, внесением которой могут обеспечиваться денежные обязательства, в том числе обязанность возместить убытки или платить неустойку в случае нарушения договора. При наступлении обстоятельств, предусмотренных договором, сумма платежа засчитывается в счет исполнения соответствующего обязательства (ст. 381.1 ГК РФ).

Внесение такого платежа контрагенты могут предусмотреть и в договоре аренды.

Как правило, он предназначается для того, чтобы арендодатель удерживал из полученного обеспечения:

а) суммы задолженностей арендатора по договору;
б) начисленные арендатору пени, неустойки, штрафы;
в) суммы причитающихся арендодателю компенсаций, к примеру, за повреждение имущества арендодателя в результате виновных действий арендатора, причинение иного ущерба арендодателю по вине арендатора.

По общему правилу обеспечительный платеж не является собственностью арендодателя, а лишь находится у него на ответственном хранении. Следовательно, арендодатель не имеет права распоряжаться им по собственному усмотрению.

При получении арендодателем от арендатора платежа для обеспечения исполнения обязательств при условии возврата указанных сумм после истечения срока договора аренды у налогоплательщика-арендодателя не возникает доходов, учитываемых по налогу, уплачиваемому на УСН (пп. 2 п. 1 ст. 251, пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

В том случае если сумма обеспечительного платежа не возвращается арендодателем арендатору, данные суммы входят в состав доходов на УСН.

Если в дальнейшем наступают предусмотренные договором обстоятельства и обеспечительный платеж засчитывается в счет исполнения обязательств по договору,  платеж включается в доходы на УСН в момент такого зачета (письмо Минфина РФ от 27.03.2019 № 03-11-11/20650).

Коммунальные услуги в учете при УСН

Затраты на содержание имущества, в том числе по оплате ЖКХ, несет арендатор, если иное не предусмотрено договором (п. 2 ст. 616 ГК РФ).

На практике в договорах аренды встречаются следующие варианты расчетов за услуги ЖКХ:

а) стоимость услуг ЖКХ входит в состав арендной платы;
б) платежи за ЖКХ возмещаются арендатором арендодателю отдельно, без включения в состав арендной платы, то есть сверх платы;
в) арендатор сам заключает договоры о предоставлении услуг ЖКХ с ресурсоснабжающими организациями;
г) арендатор заключает с арендодателем посреднический договор, чтобы последний выступал его представителем перед поставщиками коммунальных ресурсов.

В случае если арендатор компенсирует арендодателю стоимость услуг ЖКХ в составе арендной платы, возможны два варианта учета платежей:

а) в общей сумме фиксированной арендной платы;
б) в составе переменной части арендной платы, равной стоимости потребленных услуг.

У арендатора эти платежи входят в состав расходов на аренду и учитываются на дату оплаты. При этом не имеет значения, в состав какой части арендной платы они входят — фиксированной или переменной (письмо Минфина РФ от 28.06.2011 № 03-11-06/2/99).

Во втором случае, если платежи за ЖКХ возмещаются отдельным платежом сверх арендной платы, арендатор учитывает их как материальные расходы и включает в затраты на дату оплаты в общем порядке (пп. 5 п. 1 ст. 254, пп. 5 п. 1, п. 2 ст. 346.16, пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Оплачивая коммунальные и иные услуги, связанные с содержанием сданного в аренду помещения, арендодатель исполняет собственную обязанность по представлению арендатору имущества в состоянии, соответствующему назначению. Оплата таких услуг является затратами налогоплательщика, необходимыми для ведения деятельности, направленной на получение дохода от сдачи имущества в аренду.

Следовательно, если затраты компенсируются арендатором, у арендодателя возникает экономическая выгода, а вместе с ней налогооблагаемый доход в сумме возмещений стоимости коммунальных услуг в полном объеме.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 12.07.2011 № 9149/10 отражено, что, поскольку компенсация расходов на содержание сдаваемого в аренду имущества в перечень не учитываемых при налогообложении доходов по ст. 251 НК не входит, такие компенсации являются доходом от сдачи имущества в аренду, который подлежит отражению в налоговом учете и включению в объект налогообложения.

Поэтому указанные суммы возмещения учитываются арендодателем в доходах на УСН (письма Минфина РФ от 26.05.2025 № 03-11-11/51830, от 15.01.2020 № 03-11-11/1091, от 21.03.2019 № 03-11-11/18649).

Если стороны выбрали третий вариант оплаты услуг ЖКХ, когда арендатор напрямую заключает договор с ресурсоснабжающей компанией, расходы по нему учитываются в составе материальных на дату их оплаты (пп. 5 п. 1 ст. 254, пп. 5 п. 1, п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

При этом если арендатор напрямую перечисляет платежи за ЖКХ поставщикам услуг, в этой части доходов у арендодателя не возникает.

В последнем случае, если арендатор заключает с арендодателем агентский договор:

а) затраты на возмещение агенту (арендодателю) понесенных им расходов по оплате приобретаемых для принципала (арендатора) услуг ЖКХ учитываются в составе материальных расходов (пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);
б) в состав расходов арендатор включает посредническое вознаграждение, выплаченное принципалу-арендодателю (пп. 24 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

У агента-арендодателя в составе доходов при определении объекта налогообложения по УСН учитывается только агентское вознаграждение. Но при условии, что затраты не учитывались агентом в составе расходов в соответствии с заключенным агентским договором (письма Минфина РФ от 22.12.2020 № 03-11-06/2/112612, от 14.11.2019 № 03-11-10/87803).