АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЦЕНТРАЛЬНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 21 мая 2026 г. по делу N А48-14448/2024
Резолютивная часть постановления объявлена 14 мая 2026 года
Постановление изготовлено в полном объеме 21 мая 2026 года
Арбитражный суд Центрального округа в составе:
председательствующего Смотровой Н.Н.,
судей Бессоновой Е.В., Радвановской Ю.А.,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Ковтуновой И.Б.,
при участии в судебном заседании:
от заявителя — представитель не явился, извещен надлежаще;
от заинтересованных лиц — от УФНС России по Орловской области: представителей Папкиной Е.В. по доверенности от 06.04.2026 N 00-21/020644 и Грузд Т.А. по доверенности от 12.05.26 N 00-21/028758, от инспекции ФНС России N 27 по г. Москве: представитель не явился, извещен надлежаще;
рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Орловской области кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью «Альянс» и УФНС России по Орловской области на постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2026 по делу N А48-14448/2024,
установил:
общество с ограниченной ответственностью «Альянс» (далее — общество) обратилось в Арбитражный суд Орловской области к УФНС России по Орловской области (далее — управление), инспекции ФНС России N 27 по г. Москве (далее — инспекция) с заявлениями о признании недействительными решений о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений N 8074 от 24.10.24 и N 8675 от 15.11.24 (с учетом решения управления N 11 от 16.12.24) и об обязании устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества (с учетом произведенного в порядке ст. 49 АПК РФ и принятого судом уточнения).
Решением суда первой инстанции от 14.11.25 в удовлетворении требований отказано.
Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.26 решение суда первой инстанции отменено в части отказа в признании недействительными решения управления N 8675 от 15.11.24 (с учетом решения управления N 11 от 16.12.24) в части 65 315, 06 руб. доначисленного НДФЛ, 816, 43 руб. штрафа по НДФЛ; решения управления N 8074 от 24.10.24 в части 250 012, 8 руб. доначисленных страховых взносов, 6 250, 33 руб. штрафа по страховым взносам. Решения управления N 8074 от 24.10.24, N 8675 от 15.11.24 (с учетом решения управления N 11 от 16.12.24) в указанной части признаны недействительными. Суд обязал инспекцию устранить нарушение законных прав и интересов общества в указанной части. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменений.
Не согласившись с постановлением апелляционного суда, общество и управление обратились в Арбитражный суд Центрального округа с кассационными жалобами.
Общество в жалобе просит отменить постановление апелляционного суда в части отказа в удовлетворении требований общества в связи с нарушением и неправильным применением судом при его принятии в обжалуемой части норм материального и процессуального права, несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований общества в полном объеме, обязав инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества.
Управление в жалобе просит отменить постановление апелляционного суда в части удовлетворения требований общества в связи с нарушением и неправильным применением судом при его принятии в указанной части норм материального права и несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела.
В отзыве на кассационную жалобу общества управление возражает против ее удовлетворения ввиду законности постановления апелляционного суда в соответствующей части.
Кассационные жалобы рассматриваются Арбитражным судом Центрального округа в установленном гл. 35 АПК РФ порядке.
Общество и инспекция своих представителей в судебное заседание не направили, о его проведении извещены надлежаще.
От общества от 29.04.26 поступило ходатайство об отложении судебного разбирательства, мотивированное нахождением представителя общества Трянзиной Н.В. на дату судебного заседания в г. Сочи на отдыхе, в подтверждение чему представлена справка от 27.04.26, и отсутствием у общества иного представителя, обладающего юридическим образованием. Представитель управления оставил вопрос об удовлетворении ходатайств на усмотрение суда
Рассмотрев ходатайство общества об отложении судебного разбирательства, суд кассационной инстанции, с учетом положений ст. ст. 284, 286, 158 АПК РФ, признал его не подлежащим удовлетворению в связи с отсутствием для этого предусмотренных ст. 158 АПК РФ оснований. О том, что в назначенную дату проведения судебного заседания 14.05.26 представитель общества будет на отдыхе в г. Сочи, общество знало заранее, более чем за 2 недели (справка датирована 27.04.26, ходатайство подано 29.04.26), в связи с чем общество имело объективную возможность найти иного обладающего юридическими знаниями представителя, для участия в настоящем судебном заседании. При этом доводы, по которым общество не согласно с постановлением апелляционного суда и настаивает на его отмене в части подробно изложены в тексте кассационной жалобы, в связи с чем у суда округа отсутствует необходимость в заслушивании в судебном заседании каких-либо устных пояснений представителя общества. Суд округа не признал обязательной явку представителя общества в судебное заседание. В соответствии с определенным ст. 286 АПК РФ кругом полномочий суда кассационной инстанции, в судебном заседании подлежит проверке законность и обоснованность обжалованных судебных актов по имеющимся в деле материалам, без исследования новых доказательства и установления новых обстоятельств. Объективная возможность изложить суду округа письменную позицию относительно законности и обоснованности обжалуемого постановления апелляционного суда у общества имелась, учитывая, что судебное заседание по рассмотрению кассационных жалоб на 14.05.26 было назначено определением от 30.03.26.
С учетом изложенного и на основании ч. 3 ст. 284 АПК РФ судебное заседание проводится в отсутствие представителей общества и инспекции.
Представитель управления в судебном заседании настаивал на отмене постановления апелляционного суда, возражал против удовлетворения кассационной жалобы общества.
Проверив в порядке ст. 286 АПК РФ законность и обоснованность обжалуемого постановления апелляционного суда, суд кассационной инстанции не нашел оснований для его отмены и удовлетворения кассационных жалоб, исходя из следующего.
Судами установлено, что 15.02.24 общество, зарегистрированное на тот момент в Орловской области, представило управлению расчет суммы НДФЛ, исчисленного и удержанного по форме 6-НДФЛ за 2023 год (т. 3 л.д. 140 — 149), а 24.01.24 — расчет по страховым взносам за 2023 год (т. 4 л.д. 15 — 24).
Управлением инициированы камеральные налоговые проверки (далее — КНП) расчета сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных обществом (форма N 6-НДФЛ) за 2023 год и расчета по страховым взносам за 2023 год.
По результатам КНП 14 и 29 мая 2024 года составлены акты налоговых проверок N 5611 (6-НДФЛ) (т. 1 л.д. 144 — 150, т. 2 л.д. 1 — 90) и N 4768 (страховые взносы) (т. 1 л.д. 122 — 150, т. 2 л.д. 1 — 83). По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля составлены дополнения к актам N 223 от 11.09.24 (6-НДФЛ) (т. 2 л.д. 91 — 124), N 207 от 23.08.24 (страховые взносы) (т. 2 л.д. 84 — 124).
Управлением установлено, что обществом создана схема по незаконной налоговой экономии путем уклонения от уплаты НДФЛ и страховых взносов, не предполагающая исчисление и удержание обществом НДФЛ и страховых взносов, поскольку, оформив с самозанятыми (далее — СМЗ) гражданско-правовые договоры на выполнение строительно-монтажных работ, общество скрыло фактические трудовые отношения.
Рассмотрев материалы КНП, Управлением были приняты следующие решения:
— решение N 8675 от 15.11.24 (6-НДФЛ), которым обществу начислен НДФЛ в сумме 6 625 650 руб., общество привлечено к ответственности по ст. 123 НК РФ, в виде штрафа в размере 82 820, 63 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств), итого — 6 708 470,63 руб. (т. 2 л.д. 125 — 150, т. 3 л.д. 1 — 139). Решением управления N 11 от 16.12.24 «О внесении изменений в решение N 8675 от 15.11.24» изменен п. 3.1 решения N 8675 от 15.11.25, в результате чего НДФЛ составил 3 610 507 руб., штраф по ст. 123 НК РФ — 45 131,34 руб., итого — 3 655 638,34 руб. (т. 26 л.д. 141 — 145);
— решение N 8074 от 24.10.24 (страховые взносы), которым обществу начислены страховые взносы в сумме 14 694 157,94 руб., общество привлечено к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 367 353,95 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств), итого — 15 061 511,89 руб. (т. 3 л.д. 17 — 151).
Не согласившись с решениями управления N 8074, N 8675 (с учетом решения N 11), общество обратилось с апелляционными жалобами в Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по Центральному федеральному округу (далее — МИ ФНС по ЦФО).
Решениями МИ ФНС по ЦФО N 40-7-14/07653@ от 13.12.24, N 06-07/00053@ от 09.01.25 апелляционные жалобы общества оставлены без удовлетворения.
Полагая, что решения управления N 8074, N 8675 (с учетом решения N 11) не соответствуют закону и нарушают его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с рассмотренным заявлением.
Суд первой инстанций, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке ст. ст. 64, 67, 68, 71 АПК РФ, руководствуясь положениями ст. ст. 8, 90, 101, 122, 419, 422, 431, 427 НК РФ, ст. ст. 16, 56, 57 — 62 ТК РФ, ст. 702 ГК РФ, Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации», Федеральным законом от 27.11.2018 N 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход», пришел к выводу о наличии оснований для квалификации фактических правоотношений между организацией и 46 исполнителями работ (услуг) в качестве трудовых, влекущих доначисление организации соответствующих страховых взносов, НДФЛ, и привлечение организации к ответственности в виде штрафа.
Суд пришел к выводу, что деятельность организации, связанная с заключением договоров об оказании услуг с физическими лицами, имеющими статус «самозанятых», а по существу — выполняющими трудовые обязанности, направлена на получение организацией необоснованной выгоды путем уклонения от исполнения обязанностей налогового агента по исчислению и уплате НДФЛ с выплаченных указанным лицам доходов, а также путем уклонения от уплаты страховых взносов.
Суд первой инстанции поддержал вывод налогового органа о том, что общество на постоянной основе привлекало «самозанятых» физических лиц, тем самым, обеспечивая беспрерывность выполнения своей основной деятельности, и что действия общества по заключению с указанными лицами договоров фактически были направлены на обход нормативных положений налогового законодательства.
Отменяя решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований организации о признании недействительными решения управления N 8675 от 15.11.24 (с учетом решения управления N 11 от 16.12.24) в части 65 315, 06 руб. доначисленного НДФЛ, 816, 43 руб. штрафа по НДФЛ; решения управления N 8074 от 24.10.24 в части 250 012, 8 руб. доначисленных страховых взносов, 6 250, 33 руб. штрафа по страховым взносам, — суд апелляционной инстанции пришел к выводу о недоказанности управлением оснований для квалификации фактических правоотношений между обществом и 5 физическими лицами (Карачевцевым Д., Лукашовым А.Н., Мельниковым Д.С., Митиной М.В., Тимохиным В.Н.) в качестве трудовых, влекущих доначисление соответствующих страховых взносов, НДФЛ.
Суд кассационной инстанции, с учетом предоставленных ему ч. 1 ст. 286 АПК РФ полномочий, не находит оснований для отмены постановления апелляционного суда, исходя из следующего.
Пунктом 3 ст. 24 НК РФ предусмотрена обязанность налоговых агентов правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплаченных налогоплательщикам, и перечислять в бюджет соответствующие налоги.
В силу п. 2 ст. 58 НК РФ подлежащая уплате сумма налога уплачивается (перечисляется) налогоплательщиком или налоговым агентом в установленные сроки.
Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, установленных настоящим п. (п. 4 ст. 226 НК РФ).
Как следует из п. п. 1 п. 1 ст. 419 НК РФ, плательщиками страховых взносов признаются следующие лица, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями.
В течение расчетного периода по итогам каждого календарного месяца плательщики производят исчисление и уплату страховых взносов исходя из базы для исчисления страховых взносов с начала расчетного периода до окончания соответствующего календарного месяца и тарифов страховых взносов за вычетом сумм страховых взносов, исчисленных с начала расчетного периода по предшествующий календарный месяц включительно (п. 1 ст. 431 НК РФ).
Законом Орловской области N 2482-ОЗ от 30.04.20, с 01.07.20 в регионе введен специальный налоговый режим «Налог на профессиональный доход» (НПД), применение которого осуществляется в соответствии с Федеральным законом N 422-ФЗ от 27.11.18 «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» (далее — закон N 422-ФЗ).
Согласно ч. 1 ст. 2 закона N 422-ФЗ применять специальный налоговый режим «Налог на профессиональный доход» (далее также — специальный налоговый режим) вправе физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, местом ведения деятельности которых является территория любого из субъектов Российской Федерации, включенных в эксперимент и указанных в ч. 1 ст. 1 закона N 422-ФЗ.
Как следует из ч. ч. 6 — 8 ст. 2 закона N 422-ФЗ, физические лица при применении специального налогового режима вправе вести виды деятельности, доходы от которых облагаются налогом на профессиональный доход, без государственной регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей, за исключением видов деятельности, ведение которых требует обязательной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя в соответствии с федеральными законами, регулирующими ведение соответствующих видов деятельности.
Профессиональный доход — доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества.
Физические лица, применяющие специальный налоговый режим, освобождаются от налогообложения НДФЛ в отношении доходов, являющихся объектом налогообложения налогом на профессиональный доход.
В силу ч. 1 ст. 6 закона N 422-ФЗ объектом налогообложения признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).
При этом, исходя из п. 1 ч. 2 ст. 6 закона N 422-ФЗ, для целей настоящего Федерального закона не признаются объектом налогообложения доходы, получаемые в рамках трудовых отношений.
Закон N 422-ФЗ не содержит запрета на применение специального налогового режима НПД физическими лицами, оказывающими услуги заказчику (организации или индивидуальному предпринимателю) по гражданско-правовым договорам, при условии отсутствия между ними трудовых отношений.
Условием освобождения от обязанности налогового агента удерживать, исчислять и перечислять НДФЛ и уплачивать страховые взносы с сумм выплат в пользу физических лиц является, в частности, наличие гражданско-правового договора и отсутствие с СМЗ трудовых отношений либо их прекращение не менее двух лет назад (ч. 8 ст. 2, п. 8 ч. 2 ст. 6 ФЗ N 422-ФЗ).
С учетом изложенного, физические лица не вправе применять специальный налоговый режим «Налог на профессиональный доход» в отношении доходов, получаемых от оказания услуг (выполнения работ), заказчиками которых выступают работодатели указанных физических лиц.
Согласно ст. 15 ТК РФ трудовые отношения — отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы) в интересах, под управлением и контролем работодателя, подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.
Трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с ТК РФ, а также на основании фактического допущения работника к работе с ведома или по поручению работодателя или его представителя в случае, когда трудовой договор не был надлежащим образом оформлен (ст. 16 ТК РФ).
Как следует из разъяснений п. 17 постановления Пленума ВС РФ от 29.05.18 N 15 «О применении судами законодательства, регулирующего труд работников, работающих у работодателей — физических лиц и у работодателей — субъектов малого предпринимательства, которые отнесены к микропредприятиям» (далее — постановление ВС РФ N 15), в целях надлежащей защиты прав и законных интересов работника при разрешении споров по заявлениям работников, работающих у работодателей — физических лиц (являющихся индивидуальными предпринимателями и не являющихся индивидуальными предпринимателями) и у работодателей — субъектов малого предпринимательства, которые отнесены к микропредприятиям, судам следует устанавливать наличие либо отсутствие трудовых отношений между ними.
При этом суды должны не только исходить из наличия (или отсутствия) тех или иных формализованных актов (гражданско-правовых договоров, штатного расписания и т.п.), но и устанавливать, имелись ли в действительности признаки трудовых отношений и трудового договора, указанные в ст. ст. 15 и 56 ТК РФ, был ли фактически осуществлен допуск работника к выполнению трудовой функции.
К характерным признакам трудовых отношений в соответствии со ст. ст. 15 и 56 ТК РФ относятся: достижение сторонами соглашения о личном выполнении работником определенной, заранее обусловленной трудовой функции в интересах, под контролем и управлением работодателя; подчинение работника действующим у работодателя правилам внутреннего трудового распорядка, графику работы (сменности); обеспечение работодателем условий труда; выполнение работником трудовой функции за плату.
О наличии трудовых отношений может свидетельствовать устойчивый и стабильный характер этих отношений, подчиненность и зависимость труда, выполнение работником работы только по определенной специальности, квалификации или должности, наличие дополнительных гарантий работнику, установленных законами, иными нормативными правовыми актами, регулирующими трудовые отношения.
К признакам существования трудового правоотношения также относятся, в частности, выполнение работником работы в соответствии с указаниями работодателя; интегрированность работника в организационную структуру работодателя; признание работодателем таких прав работника, как еженедельные выходные дни и ежегодный отпуск; оплата работодателем расходов, связанных с поездками работника в целях выполнения работы; осуществление периодических выплат работнику, которые являются для него единственным и (или) основным источником доходов; предоставление инструментов, материалов и механизмов работодателем.
Исходя из разъяснений п. 24 постановления Пленума ВС РФ N 15 от договора возмездного оказания услуг трудовой договор отличается предметом договора, в соответствии с которым исполнителем (работником) выполняется не какая-то конкретная разовая работа, а определенные трудовые функции, входящие в обязанности физического лица — работника, при этом важен сам процесс исполнения им этой трудовой функции, а не оказанная услуга. Также по договору возмездного оказания услуг исполнитель сохраняет положение самостоятельного хозяйствующего субъекта, в то время как по трудовому договору работник принимает на себя обязанность выполнять работу по определенной трудовой функции (специальности, квалификации, должности), включается в состав персонала работодателя, подчиняется установленному режиму труда и работает под контролем и руководством работодателя; исполнитель по договору возмездного оказания услуг работает на свой риск, а лицо, работающее по трудовому договору, не несет риска, связанного с осуществлением своего труда.
Гражданско-правовые договоры имеют сходство с трудовым договором, так как предполагают осуществление определенной деятельности или действий.
Вместе с тем, существуют признаки, позволяющие отличить трудовой договор от гражданско-правовых договоров, такие как: выполнение работы по трудовому договору предполагает включение работника в производственную деятельность организации; трудовой договор предусматривает подчинение работника внутреннему трудовому распорядку, его составным элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых работник может нести дисциплинарную ответственность; согласно трудовому договору работник осуществляет выполнение работ определенного рода, а не разовое задание заказчика.
В приказ Минтруда России N 838н от 30.11.21 «Об утверждении перечня индикаторов риска нарушения обязательных требований при осуществлении федерального государственного контроля (надзора) за соблюдением трудового законодательства и иных нормативных правовых актов, содержащих нормы трудового права» приказом от 28.11.24 N 640н внесены дополнения, согласно которым добавлен новый индикатор риска нарушений в сфере трудовых отношений, который касается работы бизнеса с самозанятыми. Такое сотрудничество будет считаться подменой трудовых отношений, если одновременно соблюдаются следующие условия: заказчик (компания или индивидуальный предприниматель) взаимодействует более чем с 35 лицами, применяющими НПД; среднемесячный доход этих работников от заказчика превышает 35 000 руб.; средняя продолжительность их сотрудничества с заказчиком более трех месяцев; доля их дохода от этого заказчика 90% и более.
Определяющие значение для квалификации заключенного сторонами договора имеет анализ его содержания на предмет наличия или отсутствия признаков гражданско-правового или трудового договора.
Судами установлено, что в 2023 году общество выполняло работы по 4 государственным контрактам:
— 1. выполнение работ по организации строительства объекта: «Дом-интернат для престарелых и инвалидов» в д. Чурилово, Камышинский сельский совет Курского района Курской области по государственному контракту N 509 от 28.12.22 (заказчик — областное казенное учреждение «Управление капитального строительства Курской области»);
— 2. выполнение работ по организации строительства объекта: «Взрослая поликлиника ОБУЗ «Обоянская центральная районная больница», расположенная по адресу: Курская область, г. Обоянь, ул. Луначарского, дом 77″ по государственному контракту N 397 от 28.10.22 (заказчик — областное казенное учреждение «Управление капитального строительства Курской области»);
— 3. выполнение работ по организации строительства объекта: «ОБУССОКО «Глушковский интернат», Курская обл., Глушковский район, п. Глушково, ул. Садовая, д. 53-а» по государственному контракту N 68 от 29.03.22 (заказчик — областное казенное учреждение «Управление капитального строительства Курской области»);
— 4. выполнение работ по строительству объекта: «Физкультурно-оздоровительный комплекс открытого типа» в г. Орле по государственному контракту N 10-СП от 22.08.22 (заказчик — казенное учреждение Орловской области «Орловский областной государственный заказчик»).
Из сведений, содержащихся в информационном ресурсе ПП НПД в ПК АИС Налог-3, судами установлено, что за период с 01.01.23 по 31.12.23 общество привлекало физических лиц, зарегистрированных в качестве плательщиков НПД, сумма выплаченного дохода за оказанные обществу услуги составила 50 966 540, 5 руб.
По результатам анализа налоговой отчетности, выписки банка, а также информации о взаимодействии с плательщиками НПД установлено, что в 2023 году общество осуществляло сотрудничество с 47 самозанятыми для ведения своей финансово-хозяйственной деятельности. При этом доначисления произведены по 46 СМЗ (в связи со смертью одного физического лица).
Восемь плательщиков НПД из 46 заключили с обществом в 2023 году только один договор (Гуторов В.Н., Карачевцев Д., Лукашов А.Н., Мельников Д.С., Митина М.В., Тимохин В.Н., Федоров С.А., Чарный А.В.), а остальные 38 — два договора и более.
Основанием для принятия оспариваемых решение и привлечения общества к налоговой ответственности послужили выводы налогового органа о создании обществом схемы по незаконной налоговой экономии путем уклонения от уплаты НДФЛ и страховых взносов, не предполагающей исчисление и удержание обществом НДФЛ и страховых взносов, поскольку, оформив с СМЗ гражданско-правовые договоры на выполнение строительно-монтажных работ, общество скрыло фактические трудовые отношения.
В отношении 41 СМЗ выводы основаны на следующих обстоятельствах: договоры носят не разовый, а систематический характер, работы выполнялись в течение длительного периода времени; условием заключения договоров с привлекаемым к деятельности общества физическими лицами являлась их регистрация в качестве СМЗ; централизованное предоставление документов в налоговый орган по телекоммуникационным каналам в один период либо по доверенности сотрудниками общества; однотипность и шаблонный характер заключенных договоров (в основном менялись только виды выполняемых работ); закрепление в предмете договора трудовой функции (выполнение работником лично работ определенного рода, а не разового задания заказчика); выполнение работы только по определенной специальности, квалификации или должности; выполнение работы предполагало включение работника в производственную деятельность общества и использование «бригадного» метода работы; подчинение работника внутреннему трудовому распорядку, составным элементом которого является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя; контроль со стороны работодателя за выполнением работ; обеспечение работодателем работника условиями труда; инфраструктурная зависимость (работы осуществляются материалами, инструментами, оборудованием и на территории общества); периодичность выплаты вознаграждения; СМЗ не имели иных заказчиков, кроме общества, то есть не обладали экономической самостоятельностью; свидетельские показания, характеризующие взаимоотношения как трудовые.
Также судом учтен характер оказываемых услуг по договорам подряда, а именно «строительных, строительно-монтажных, бетонных, отделочных работ и т.п.», что само по себе требует соблюдение правил охраны труда, техники безопасности, санитарной и пожарной безопасности, правил внутреннего трудового распорядка (ст. 56 ТК РФ), а также наличие профессиональных навыков.
При указанном характере производственной деятельности общество, представляющей собой длительный сложный многостадийный процесс, лица, выполняющие спорные виды работ, не могут не взаимодействовать с иными работниками организации, в том числе на условиях субординации; соблюдать условия труда и режим, принятые в организации для производственных сотрудников; исполнять указанные работы с использованием его техники, оборудования и транспорта, что свидетельствует об отсутствии самостоятельности в их деятельности и фактическом выполнении ими трудовых функций.
Привлекая на постоянной основе СМЗ, общество, тем самым, обеспечивало беспрерывность выполнения своей основной деятельности по оказанию услуг в рамках заключенных государственных контрактов на осуществление строительных подрядных работ.
Из анализа условий указанных контрактов и договоров суды обоснованно установили постоянный характер деятельности общества, что подразумевает необходимость наличия собственных трудовых ресурсов на постоянной основе (в штате).
Согласно представленному штатному расписанию в штате организации имеются несколько единиц рабочих — «производитель работ».
Сумма дохода начисленная 43 штатным работникам общества в 2023 году составила 9,8 млн руб., в то время как сумма дохода выплаченная 46 СМЗ составила 50, 9 млн руб. При этом основная часть штатных работников — административно-управленческий персонал, не занятый, соответственно, выполнением основного вида деятельности общества сфере строительства.
Из установленных обстоятельств следует, что штатные работники, которые работают на стройке вместе с СМЗ, получают оплату кратно меньшую. При этом потребность в сотрудниках строительных специальностей у общества имеется на постоянной основе.
При этом потребность в квалифицированных работниках не может объяснять разницу в оплате труда в десятки раз по сравнению со штатными работниками.
Доказательств возможности квалификации взаимоотношений 41 СМЗ с налогоплательщиком как гражданско-правовые договоры, несмотря на их формальное соответствие ГК РФ, не представлено. Напротив, заключенные договоры фактически регулируют трудовые отношения между физическими лицами и налогоплательщиком.
Доказательств того, что физические лица (СМЗ в количестве 41), неоднократно привлекаемые в 2023 году обществом, самостоятельно организовывали процесс выполнения работ, обеспечивали получение их результата и условий выполнения этих работ, в том числе несли расходы, связанные с выполнением этих работ, как это характерно для сторон в гражданско-правовых отношениях, обществом не представлено. Материалами КНП доказана невозможность самостоятельного оказания услуг обществу каждым из привлеченных СМЗ лиц, физические лица при исполнении обязанностей являлись частью производственного коллектива и выполняли конкретную функцию в рамках производственного процесса, осуществляли свою работу в составе бригад.
Так, в ходе проведенного анализа копий первичных документов (договоров подряда и актов выполненных работ (услуг)) и информационного ресурса «МАРМ» налоговым органом выявлены несоответствия в датах заключения договоров подряда с физическими лицами, зарегистрированными как плательщики НПД, и регистрацией физического лица, применяющего специальный налоговый режим, у 7 физических лиц из 38. С данными физическими лицами заключены договоры подряда раньше, чем они зарегистрировались в качестве плательщика НПД.
Физические лица регистрировались в качестве СМЗ для заключения договоров с обществом, при этом ранее проверяемого периода (2023 год) вступали в правоотношения с обществом (как с ИНН 5751200108, так и с ИНН 7722403690, которые подконтрольны одному физическому лицу — Леоничеву Д.А., являющемуся учредителем и руководителем данных организаций) (18 из 38), а после окончания данных взаимоотношений либо снимались с учета (20 из 38), либо снимались с учета и зарегистрировались в качестве индивидуальных предпринимателей, оказывающих услуги только обществу по данным расчетных счетов (8 из 38), либо официально устраивались как сотрудники общества (Крючков Д.В. и Сырцев Е.П.).
Судом верно отмечено, что большой объем договоров за проверяемый период свидетельствует о постоянной потребности общества в услугах подрядчиков — физических лиц, а не о случайном и разовом характере, что свидетельствует о постоянной потребности в непрерывном трудовом процессе.
Потребность в следующих работах (услугах): засыпка траншей и котлованов с уплотнением, монтаж ограждающих конструкций стен из многослойных панелей заводской готовности, устройство железобетонных фундаментов общего назначения, устройство вентилируемых фасадов, устройство ограждений, установка противопожарных дверей, устройство перекрытий, кладка перегородок из кирпича, кладка стен из газосиликатных блоков, кладка стен из легкобетонных камней, устройство стен подвалов и другие работы, как верно указали суды, свидетельствует о непрерывности хозяйственного процесса.
Заключенные договоры отражают обязательства физических лиц по выполнению определенного рода услуг (а равно трудовой функции), а не разовых заданий.
Судом сделан правильный вывод о том, сто общество интересовал не конечный результат в виде оказанной услуги с указанием количества, объема или иных конкретизирующих характеристик (отражено лишь общее наименование вида оказываемых услуг и объем), а само осуществление работниками конкретной трудовой функции, обеспечивающей непрерывность производственного процесса, нацеленность на процесс труда.
Как верно указал суд, СМЗ не просто выполняли различные разовые работы, а участвовали в едином процессе строительства — физическими лицами выполнялись работы, относящиеся к основному виду деятельности общества (ОКВЭД 41.20 «Строительство жилых и нежилых зданий»), исполняя при этом условия государственных контрактов на объектах строительства (согласно п. 3.4.1 договоров заказчик представляет подрядчику объем работ). Во-первых, СМЗ выполняли задачи, которые логически связаны между собой (приведенный в пример Трефилов А.Ю. засыпал траншеи, изолировал перекрытия, делал перегородки и стропила и т.д.). Во-вторых, деятельность СМЗ скоординирована: вся работа зависит от общего результата, работа одного СМЗ влияет на работу другого (например, нельзя сделать крышу до тех пор, пока не завершена черновая отделка). Все участники работали на один конечный результат — сдачу объекта государственному заказчику.
Судом установлено, что договоры, составленные обществом с налогоплательщиками НПД, имеют систематический характер, что свидетельствует о длительности взаимоотношений.
При перезаключении договоров в течение года с физическими лицами, зарегистрированными в качестве плательщиков НПД, срок оказания услуг предполагал наличие выходных дней между договорами. Договоры, заключенные с СМЗ, содержат срок оказания услуг (п. 4.1), при заключении следующего договора новый срок оказания услуг начинался через несколько дней после предыдущего, то есть физическим лицам предоставлялись выходные дни, что, как верно отмечено судом, свидетельствует о реализации права на отдых при организации производственного процесса обществом.
Доводы общества о несущественности и нейтральности этих признаков правомерно отклонен судом, поскольку, как верно указал суд, из содержания договоров следует условие о возложении выполнения работ лично на СМЗ (п. 3.2.1) и в договорах отсутствует право СМЗ на привлечение третьих лиц к работам.
Доводы общества о сезонности выполняемых работ также правомерно отклонен судом как не подтвержденный.
Указанные выше 4 государственных контракта заключены обществом на длительный срок (от одного года и более). Например, по государственному контракту N 509 от 28.12.22 срок исполнения — 31.12.27, то есть продолжительность работ составляет 5 лет.
В 2024 году обществом заключены еще два государственных контракта с администрацией Брянского района. Кроме того, график проведения работ по контрактам показывает, что работы проводятся непрерывно в течение всего года, независимо от времени года. Виды и объемы выполняемых работ известны организации заранее (поскольку работы ведутся строго в соответствии с планом-графиком по государственным контрактам).
Также, как верно отражено судом, анализ заключенных с СМЗ договоров подряда и актов выполненных работ подтверждает факт осуществления работ круглый год, в связи с чем общество постоянно нуждалось в сотрудниках строительных специальностей для исполнения контрактов.
В рамках проведения мероприятий налогового контроля и последующего судебного разбирательства также установлено, что плательщики НПД не являлись самостоятельными в принятии решений и организации процесса труда, подчинялись и контролировались обществом.
Так подрядчики не являлись самостоятельной стороной в формировании основных условий договора, что выражалось в отсутствие предварительного согласования между заказчиком и подрядчиком объемов работ, сроков их выполнения и стоимости работ. Заказы-наряды на конкретные виды работ выдавались обществом каждому СМЗ перед началом работ. Согласно заказу-наряду общество поручало СМЗ (исполнителю) выполнить конкретные виды работ со сроком выполнения, местом выполнения, ценой за единицу. Заказ-наряд принимался для исполнения лицом под роспись. Выполненные работы сданы исполнителем и приняты заказчиком. С учетом изложенного, заказ-наряд являлся допуском к осуществлению работ, что, как верно отмечено судом, указывает на подконтрольность СМЗ обществу.
Судом установлено, что объем работ определялся обществом самостоятельно при оформлении заказа-наряда на каждого подрядчика пообъектно. Сведений о согласовании объемов с исполнителем/подрядчиком документы не содержат. Вместе с тем, одним из основных признаков предпринимательской деятельности является ее самостоятельность, то есть активная воля стороны договора по определению его условий с целью прогнозирования требуемого финансового результата. Как верно указано судом, указанное поведение не соответствует поведению свободного субъекта экономических отношений в рамках обычной хозяйственно-предпринимательской деятельности.
В соответствии с договорами заказчик вправе в любое время осуществлять контроль и надзор за ходом и качеством выполнения работ, соблюдением сроков их выполнения (графика) (п. 3.5.1).
В ходе допроса главный бухгалтер Бондарева Н.Ю. сообщила, что ведется ежедневный контроль за сроками выполнения работ прорабами, ответственными за соответствующий объект строительства.
Из протоколов допроса плательщиков НПД Крючкова Д.В., Сырцева Е.П., Осколкова А.В., Ларюхина И.А., прорабов Пучкова В.В., Петрушина Д.В. установлено, что СМЗ получали распоряжения и задания непосредственно от штатных сотрудников общества — прорабов и контролировались ими.
С учетом изложенного, судом верно указано на то, что имеются признаки подчинения физических лиц руководству общества при выполнении работ, именно общество в период строительства на объектах назначает «уполномоченного представителя» — прораба, который и осуществляет непосредственный контроль за выполнением указанных работ физическими лицами на объектах, проверку выполнения ими графика работ, контролирует качество, оформляет заказ-наряд на определенные виды работ и др., что свидетельствует о вовлеченности физических лиц — СМЗ в рабочий процесс общества и их взаимодействии при выполнении работ с другими работниками организации.
В ходе проведения контрольных мероприятий была установлена инфраструктурная зависимость плательщиков НПД, то есть подрядчики выполняли работу материалами, инструментами и оборудованием заказчика.
Отдельные виды работ, выполняемые СМЗ, например устройство ж/б перекрытий и ленточных фундаментов, засыпка траншей и котлованов с уплотнением, земляные работы, установка блоков стен подвала, очевидно предполагают использование специальной техники. Техника для выполнения этих работ предоставлялась обществом, при этом сведений о возмездном характере такого предоставления (что являлось бы очевидным в силу ст. 2 ГК РФ), материалы дела не содержат.
Из протоколов допросов главного бухгалтера Бондаревой Н.Ю. и прорабов Пучкова В.В., Петрушина Д.Н., а также плательщиков НПД Балаченкова И.Н., Рыжинковой Е.В., Сырцева Е.П., Крючкова Д.В., Мальцева В.В., Ларюхина И.А., Осколкова А.В. установлено, что всеми необходимыми материалами, оборудованием СМЗ обеспечивало общество, что также подтверждается предоставленными обществом отчетами о переработанном сырье и накладными на отпуск материалов.
При возведении стен в несколько этажей, подъеме тяжелых строительных материалов на высоту и т.д. использование специальной строительной техники очевидно необходимо.
Также из протоколов допроса СМЗ Сырцева Е.П., Ларюхина И.А., Осколкова А.В. следует, что в период оказания услуг общество предоставляло им жилье.
В свою очередь, как верно указал на то суд, обществом не представлено доказательств, подтверждающих использование СМЗ своих инструментов и оборудования, самостоятельное несение расходов, связанных с выполнением работ (оказанием услуг), приобретением или арендой оборудования, обеспечением прочих условий выполнения работ (оказания услуг), работая, таким образом, на свой риск.
Также судами верно отмечено, что выполнение большого объема работ в незначительные сроки свидетельствует о совместном выполнении работ (бригадой). «Бригадный» метод работы говорит о том, что плательщик НПД не работает самостоятельно, что позволяет считать договоры подряда трудовыми.
Налоговым органом установлено, что по некоторым договорам с СМЗ совпадают объем выполняемых работ, сроки, сумма, дата составления акта и выплаты вознаграждения по ним.
Кроме того, характер выполненных работ с учетом сложности исполнения, объемов выполненных работ и сроков выполнения не предполагает самостоятельного единоличного исполнения работ СМЗ, что не согласуется с позицией о применении специального налогового режима «Налог на профессиональный доход», изложенной в законе N 422-ФЗ.
СМЗ не может быть работодателем и, соответственно, не имеет права заключать с кем-либо трудовые отношения. Самозанятое лицо вправе заключать с физическим лицом гражданско-правовой договор о выполнении работ, однако такого условия заключенные договоры не содержат (согласно п. 3.2.1 договоров подрядчик обязуется обеспечить выполнение работ своими силами, то есть лично).
С учетом изложенного, судом правомерно отклонен довод общества об отсутствии «бригадного» метода работы.
Довод общества о том, что Амелина В.И. (шпаклевка и окраска стен) не могла сотрудничать с Балаченковым Г.П. (устройство вентилируемых фасадов), также правомерно отклонен, поскольку установлено, что при выполнении строительно-монтажных работ общество делило СМЗ по бригадам, которые отвечали за определенные работы.
Поскольку работы выполнялись на объектах совместно со штатными сотрудниками, график работы СМЗ подчинялся графику работы стройки.
Ларюхин И.А., Сырцев Е.П., Осколков А.В. на допросах пояснили, что работали по следующему графику: 5 дней в неделю с 8:00 до 17:00, а штатные сотрудники общества — прорабы Пучков В.В. и Петрушин Д.Н., главный бухгалтер Бондарева Н.Ю. указали, что график работы строительных объектов с 8 до 18 часов.
Ввиду чего, СМЗ работали по 8 часов 5 дней в неделю и выполняли работы в соответствии со строительными нормами и правилами.
В отношении выплаты вознаграждения СМЗ судом установлена регулярность получения вознаграждения СМЗ от общества.
Приемка заказчиком (работодателем) услуг по договорам подряда оформлялась путем подписания сторонами актов (п. 2.3), из которых следует, что работы носили систематический характер (ежемесячное составление актов с одними и теми же лицами и ежемесячное выставление чеков СМЗ).
Анализ источников дохода плательщиков НПД показал, что у большинства СМЗ общество являлось единственным источником дохода. Как верно отражено судом, отсутствие иного дохода может дополнительно свидетельствовать о том, что общество фактически являлось единственным и реальным работодателем, обеспечивая данное физическое лицо основной работой и доходом для осуществления жизнедеятельности.
Оплата услуг производилась ежемесячно, в одни и те же числа, в одинаковой сумме и не носила разовый характер, который свойствен оплате по гражданско-правовому договору.
Судом установлено, что штатный работник общества, например, машинист экскаватора, машинист крана, прораб, которые работают на стройке вместе с СМЗ, получает оплату кратно меньшую. При этом потребность в сотрудниках строительных специальностей у общества имеется на постоянной основе.
Так общество выплачивало в среднем одному СМЗ денежные средства от 20 000 руб. в день. СМЗ, осуществляя работу от двух до шести месяцев, фактически получали годовую оплату труда обычного работника по трудовому договору.
При этом потребность в квалифицированных работниках не может объяснять разницу в оплате труда в десятки раз по сравнению со штатными работниками.
С учетом изложенного довод общества об оплате труда по объему выполнения строительных работ правомерно отклонен судом, так как он не согласуется с установленным противоречием в разнице выплат работникам одной квалификации.
Также по делу в результате анализа движения денежных средств по счетам СМЗ установлено:
— перечисление денежных средств по цепочке от официально оформленных СМЗ к физическим лицам, не имеющим такого статуса.
— регулирование сумм предельно допустимого лимита доходов у СМЗ. Так, при достижении сумм, близких к 2,4 млн. руб., СМЗ снимались с учета, переставали оформлять чеки и получали денежные средства уже как физические лица.
— распределение денежных средств между членами одной бригады (т.н. «веерное распределение»).
Согласно расчету по страховым взносам за 12 месяцев 2023 года Балаченков Н.П. получил доход 70 015,20 руб. (средняя заработная плата составила 5 834,60 руб.) за полный рабочий день (согласно табелю учета рабочего времени).
Исходя из актов выполненных работ и чеков, Балаченков И.Н. (сын Балаченкова Н.П.) за период с 10.02.23 по 30.08.23 (7 месяцев) получил доход от общества 2 392 447 руб. (средний доход составил более 300 000 руб. в месяц).
В свою очередь, после перечисления полученных от общества денежных средств у Балаченкова И.Н. остается около 6,5% денежных средств, которые составляют НПД и комиссию за перевод.
Общество представило заверенный нотариусом протокол допроса от 19.09.24 Сырцева Е.П., который, по мнению общества, ставит под сомнение полученные в рамках проведенных налоговым органом допросов сведения.
Вместе с тем, в силу ст. 103 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате, утвержденных ВС РФ 11.02.1993 N 4462-1 (далее — Основы законодательства о нотариате), нотариус извещает о времени и месте обеспечения доказательств стороны и заинтересованных лиц. Доказательств того, что налоговый орган был извещен нотариусом о времени и месте обеспечения доказательств, не представлено, в связи с чем пояснения свидетеля удостоверены нотариусом без извещения налогового органа, являющегося заинтересованной стороной, что, как верно отмечено судом, является нарушением ст. 103 Основ законодательства о нотариате.
Кроме того, нотариус удостоверил подпись на документе, но не удостоверил факты, которые изложены в нем. В результате этого изложение любых, в том числе ложных, недостоверных, противоречивых сведений в заявлении исключает ответственность представившего их лица.
При этом свидетель не был предупрежден под расписку об уголовной ответственности за отказ от дачи показания или дачу заведомо ложного показания (ст. ст. 307 и 308 Уголовного кодекса Российской Федерации, ст. 56 АПК РФ).
Судом установлено, что взаимоотношениям общества с Гуторовым В.Н., Федоровым С.А., Чарным А.В. также характеры вышеназванные признаки, за исключением систематического характера и выполнения работы в течение длительного периода времени, поскольку их привлечение налогоплательщиком в 2023 году было разовым. Вместе с тем, характер выполненных работ и технология их производства не позволяют считать, что Гуторов В.Н., Федоров С.А., Чарный А.В. выполнили их самостоятельно в названные сроки (в т.ч. с учетом того, что часть работ приходилась на февраль — март), а работали совместно (в бригаде) с другими работниками налогоплательщика, который предоставлял для этого необходимую спецтехнику, оборудование, материалы.
Как правильно указал на то суд, вопреки доводам общества формальное соответствие договоров оказания услуг, заключенных с физическими лицами, действующему законодательству не опровергает выводы о подмене трудовых отношений гражданско-правовыми договорами.
Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и обстоятельств дела, оценив представленные в материалах дела доказательства по правилам ст. ст. 65, 71 АПК РФ в их совокупности и взаимосвязи, правильно применив нормы материального и процессуального права, апелляционный суд пришел к верному выводу о том, что налоговым органом надлежащим образом и в полном объеме доказано, что привлеченные обществом для выполнения работы по договорам гражданско-правового характера 41 физическое лицо, зарегистрированных в качестве плательщиков НПД, по существу выполняли у общества трудовые, а не гражданско-правовые обязанности.
Суд апелляционной инстанции правомерно поддержал выводы суда первой инстанции в части 41 СМЗ, указав, что избранный обществом способ оформления взаимоотношений с данными физическими лицами в качестве гражданско-правовых, а не трудовых, был направлен на уменьшение налоговых обязательств общества как работодателя, в том числе, путем уклонения от исполнения обязанностей налогового агента по уплате страховых взносов и НДФЛ в отношении названных лиц.
С учетом изложенного, апелляционный суд обоснованно признал правомерной произведенную налоговым органом и признанную верной судом первой инстанции квалификацию фактических правоотношений между обществом и указанными 41 физическими лицами — исполнителями работ (услуг) в качестве трудовых, влекущих доначисление (начисление) обществу соответствующих налогов, страховых взносов, в связи с чем налоговым органом правомерно доначислены обществу НДФЛ в сумме 3 545 191,94 руб. и страховые взносы в сумме 14 444 145,14 руб. в отношении 41 физического лица.
Возражения общества в кассационной жалобе против данных выводов суда являются фрагментарными, представляют собой ссылки на незначительную часть имеющихся, по мнению общества, несоответствий в ряде документов, при том, что выводы суда по существу спора основаны на полной и всесторонней оценке представленных в материалы дела доказательств, соответствующем требованиям ст. 71 АПК РФ. Общество трактует каждый приведенный в заявлении факт, установленный проверкой, как отдельный эпизод, не рассматривая их в совокупности со всеми доказательствами, собранными в ходе выездной налоговой проверки. Вместе с тем, как верно указано судами, собранные доказательства в своей совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о наличии фактических трудовых правоотношений между обществом и 41 физическими лицами, влекущих доначисление (начисление) обществу соответствующих налогов, страховых взносов
С учетом изложенного суд округа не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы общества на судебный акт в обжалуемой им части.
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции не поддержал выводов суда первой инстанции о правильности квалификации налоговым органом гражданско-правовых договоров общества с 5 СМЗ (Карачевцевым Д., Лукашовым А.Н., Мельниковым Д.С., Митиной М.В., Тимохиным В.Н.), указав об отсутствии фактических трудовых отношений между обществом и названными лицами, поскольку признаков систематичности, длительности и непрерывности участия указанных физических лиц в деятельности общества в 2023 году не имеется, все работы носили разовый и краткосрочный характер, они были связаны с конкретным заданием и достижением результата, требуемого обществу в конкретный период времени, а не на постоянной основе.
Суд округа, с учетом предоставленных ему полномочий, не находит достаточных оснований для переоценки данного вывода апелляционного суда, который в его обоснование правомерно сослался на следующую совокупность обстоятельств, характеризующую привлечение указанных 5 СМЗ к работе у общества, которая не была в должной мере приняла во внимание судом первой инстанции и налоговым органом.
Так, судом установлено, что Карачевцев Д. выполнял для общества строительно-монтажные работы на объекте — взрослая поликлиника ОБУЗ «Обоянская центральная районная больница»: кладка стен из газосиликатных блоков в срок с 05.06.23 по 21.06.23 объемом 14,36 куб. м, то есть осуществлял один вид работ за короткий срок, что при разовом характере взаимоотношений является подрядом. Сведения о том, что в период с 05.06.23 по 21.06.23 лицо выполняло работы в другом месте, отсутствуют. Объем работ (14,36 куб. м) мог быть выполнен одним человеком за 17 дней, сведения о том, что иное лицо выполняло аналогичные работы на том же объекте в тот же период времени, отсутствуют. Оплата в размере 116 316 руб. произведена 23.06.23 после регистрации в качестве плательщика НПД (08.06.23), сумма является уникальной и выплачена не в «зарплатные» дни (5-е/20-е числа). Отсутствуют в материалах дела данные о подчинении графику, выдаче инструмента, предоставлении/оплате жилья/транспорта. Регистрация в качестве СМЗ (08.06.23) после заключения договора с заявителем (05.06.23) сама по себе не указывает на трудовой характер взаимоотношений, а может являться правомерным намерением для соблюдения формальных требований закона. Неявка на допрос в налоговый орган сама по себе не свидетельствует о наличии трудовых отношений. Сведения о наличии между налогоплательщиком и Карачевцевым Д. в иные периоды (предыдущие/последующие) каких-либо правоотношений в материалы дела не представлены.
Лукашов А.Н. выполнял для общества строительно-монтажные работы на объекте — Дом-интернат для престарелых и инвалидов в д. Чурилово Курской области: устройство боковой изоляции (монтаж плит пеноплекса (https://www.pe N oplex.ru/katalog/?filter- path=/katalog/)) в срок с 15.11.23 по 08.12.23 площадью 821,1 кв. м, то есть осуществлял один вид работ за короткий срок, что при разовом характере взаимоотношений является подрядом. Сведения о том, что в период с 15.11.23 по 08.12.23 лицо выполняло работы в другом месте, отсутствуют. Объем работ (821,1 кв. м) мог быть выполнен одним человеком за 24 дня, сведения о том, что иное лицо выполняло аналогичные работы на том же объекте в тот же период времени, отсутствуют. Оплата в размере 451 605 руб. произведена 12.12.23 после регистрации в качестве плательщика НПД (05.12.23), сумма является уникальной и выплачена не в «зарплатные» дни (5-е/20-е числа). Нет данных о подчинении графику, выдаче инструмента, предоставлении/оплате жилья/транспорта. Выполняемая работа сама по себе не требует специального инструмента, который бы не мог использоваться одним физическим лицом. Регистрация в качестве самозанятого (05.12.23) после заключения договора с заявителем (15.11.23) сама по себе не указывает на трудовой характер взаимоотношений, а может являться намерением соблюдения формальных требований закона. Неявка на допрос в налоговый орган сама по себе не свидетельствует о наличии трудовых отношений. Заключение еще одного договора в иной период не свидетельствует о наличии стабильных трудовых отношений между налогоплательщиком и данным физическим лицом.
Мельников Д.С. выполнял для общества строительно-монтажные работы на объекте — взрослая поликлиника ОБУЗ «Обоянская центральная районная больница»: малые архитектурные формы (комплекс сварочных работ) в срок с 20.02.23 по 20.03.23 объемом 124,1 м п., то есть осуществлял один вид работ за короткий срок, что при разовом характере взаимоотношений является подрядом. Сведения о том, что в период с 20.02.23 по 20.03.23 лицо выполняло работы в другом месте, отсутствуют. Объем работ (124,1 м п.) мог быть выполнен одним человеком за 29 дней, сведения о том, что иное лицо выполняло аналогичные работы на том же объекте в тот же период времени, отсутствуют. Мальцев В.В. в ходе допроса (протокол от 17.04.24) сообщил, что изготавливал металлические заборы и металлоконструкции сам и вместе с Мельниковым Д.С., между тем, Мальцевым В.В. работы выполнялись в г. Орле на территории СПЗ. Оплата в размере 136 510 руб. произведена 21.03.23 (день подписания акта), сумма является уникальной и выплачена не в «зарплатные» дни (5-е/20-е числа). В материалах дела отсутствуют данные о подчинении графику, выдаче инструмента, предоставлении/оплате жилья/транспорта. Выполняемая работа не требует специального инструмента, который бы не мог использоваться одним физическим лицом. Регистрация в качестве самозанятого (13.01.23) предшествовала заключению договора с заявителем (20.02.23). Неявка на допрос в налоговый орган сама по себе не свидетельствует о наличии трудовых отношений. Сведения о наличии между налогоплательщиком и данным лицом в иные периоды (предыдущие/последующие) каких-либо правоотношений в материалы дела не представлены.
Митина М.В. выполняла для общества строительно-монтажные работы на объекте — взрослая поликлиника ОБУЗ «Обоянская центральная районная больница»: устройство подвесного потолка в срок с 09.10.23 по 30.10.23 площадью 132,6 кв. м, то есть осуществляла один вид работ за короткий срок, что при разовом характере взаимоотношений является подрядом. Объем работ (132,6 кв. м) мог быть выполнен одним человеком за 22 дня, сведения о том, что иное лицо выполняло аналогичные работы на том же объекте в тот же период времени, отсутствуют. Оплата в размере 72 930 руб. произведена 31.10.23 (после подписания акта 30.10.23), сумма является уникальной и выплачена не в «зарплатные» дни (5-е/20-е числа). Нет данных о подчинении графику, выдаче инструмента, предоставлении/оплате жилья/транспорта. Выполняемая работа сама по себе не требует специального инструмента, который бы не мог использоваться одним физическим лицом. Регистрация в качестве СМЗ (27.10.23) после заключения договора с заявителем (09.10.23) сама по себе не указывает на трудовой характер взаимоотношений, а может являться намерением соблюдения формальных требований закона. Неявка на допрос в налоговый орган сама по себе не свидетельствует о наличии трудовых отношений. Сведения о наличии между налогоплательщиком и данным лицом в иные периоды (предыдущие/последующие) каких-либо правоотношений в материалы дела не представлены. Также судом отмечено, что в рамках КНП установлено, что Митина М.В. в период с 09.10.23 по 30.10.23 работала по трудовому договору в АО «Управляющая компания «Брянский машиностроительный завод» (Брянская область, г. Брянск), табель подтверждает присутствие на рабочем месте, то есть систематическая работа в г. Обоянь Курской области (в рамках трудовых правоотношений) физически не могла выполняться (расстояние между городами ~ 300 км), налоговая база по НДФЛ и объект обложения страховыми взносами отсутствуют. Квалификация выплаты как заработной платы не представляется возможной и не доказана.
Тимохин В.Н. выполнял для общества строительно-монтажные работы на объекте — взрослая поликлиника ОБУЗ «Обоянская центральная районная больница»: облицовка стен гипсокартонными листами в срок с 11.12.23 по 27.12.23 объемом 65,9 кв. м, то есть осуществлял один вид работ за короткий срок, что при разовом характере взаимоотношений является подрядом. Сведения о том, что в период с 11.12.23 по 27.12.23 лицо выполняло работы в другом месте, отсутствуют. Объем работ (65,9 кв. м) мог быть выполнен одним человеком за 17 дней, сведения о том, что иное лицо выполняло аналогичные работы на том же объекте в тот же период времени, отсутствуют. Выполняемая работа сама по себе не требует специального инструмента, который бы не мог использоваться одним физическим лицом. Оплата в размере 56 015 руб. произведена 28.12.23 (день подписания акта), сумма является уникальной и выплачена не в «зарплатные» дни (5-е/20-е числа). Нет данных о подчинении графику, выдаче инструмента, предоставлении/оплате жилья/транспорта. Регистрация в качестве самозанятого (04.08.23) предшествовала заключению договора с заявителем (11.12.23). Неявка на допрос в налоговый орган сама по себе не свидетельствует о наличии трудовых отношений. Заключение еще одного договора в иной период не свидетельствует о наличии стабильных трудовых отношений между налогоплательщиком и данным физическим лицом.
Последующая регистрация физических лиц в качестве СМЗ после заключения договора, но до его окончания и получения оплаты по нему, соотносится с правовым смыслом закона N 422-ФЗ, принятого с целью законодательной легализации предпринимательской деятельности и получаемых от такой деятельности доходов со стороны физических лиц путем введения нового налогового режима и, соответственно, нового правового статуса. Привлекая к выполнению подрядных работ на строительных объектах вышеуказанных граждан, заявитель способствовал цели данного закона, а именно легализации доходов данных граждан, которые ранее могли привлекаться и без официального трудоустройства.
С учетом изложенного, как верно указал на то апелляционный суд, несмотря на то, что Карачевцев Д., Лукашов А.Н., Мельников Д.С., Митина М.В., Тимохин В.Н. выполняли строительно-монтажные работы для общества, которые включены в состав общих работ, в 2023 году они осуществляли разовые индивидуально определенные заказы, в то время как материалы дела не содержат доказательств вовлечения указанных лиц в коллективную работу.
Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и обстоятельств дела, апелляционный суд, вопреки выводам суда первой инстанции, пришел к верному выводу о недоказанности в рассматриваемом случае налоговым органом подмены трудовых отношений гражданско-правовыми и применение организацией незаконной оптимизации налогов в отношении Карачевцева Д., Лукашова А.Н., Мельникова Д.С., Митина М.В., Тимохина В.Н., в связи с чем апелляционный суд правомерно отменил решение суда первой инстанции в соответствующей части и признал оспариваемые решения налогового органа недействительными в части доначисления обществу НДФЛ и страховых взносов в размере 65 315,06 руб. и 250 012,80 руб. соответственно.
Принимая обжалуемые решения, налоговый орган в качестве смягчающих ответственность обстоятельств учел социальную направленность деятельности организации (строительство социально-значимых объектов: больница, дом-интернат), включение налогоплательщика в Единый реестр субъектов малого и среднего предпринимательства, благотворительную деятельность налогоплательщика (оказание финансовой помощи благотворительным фондам, участникам СВО), введение иностранными государствами экономических санкций в отношении Российской Федерации, российских юридических лиц, граждан Российской Федерации и снизил размер штрафа в 16 раз.
Поскольку обществу правомерно доначислены НДФЛ в сумме 3 545 191,94 руб., а не в размере 3 610 507 руб., страховые взносы в сумме 14 444 145,14 руб., а не в размере 14 694 157,94 руб., апелляционный суд также правомерно отменил решение суда первой инстанции в соответствующей части и признал недействительными оспариваемые решения налогового органа в части привлечения общества к ответственности по ст. 123 НК РФ за неуплату НДФЛ в размере 816,43 руб., по п. 3 ст. 122 НК РФ, за неуплату страховых взносов в размере 6 250,33 руб.
При этом апелляционный суд отметил, что размер штрафных санкций в общей сумме 405 418,53 руб. соответствует принципам справедливости и соразмерности, оснований для дальнейшего снижения оспариваемой суммы штрафа не установлено.
Довод управления о том, что, вопреки выводам суда апелляционной инстанции Гуторов В.Н. неоднократно сотрудничал с обществом, в связи с чем отношения между ним и обществом не могут быть квалифицированы в качестве гражданско-правовых, отклоняется судом округа, поскольку суд апелляционной инстанции в качестве гражданско-правовых признал отношения между обществом и Карачевцевым Д., Лукашовым А.Н., Мельниковым Д.С., Митиным М.В., Тимохиным В.Н.
С учетом изложенного суд округа не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы управления на судебный акт в обжалуемой им части..
В силу положений ст. 286 АПК РФ, кассационные жалобы рассматриваются исходя из содержащихся в них доводов и возражений относительно жалоб. Вместе с тем, доводов, опровергающих выводы суда апелляционной инстанции, кассационные жалобы не содержат, будучи по существу направленными на на иную оценку доказательств и фактических обстоятельств дела, данных судом, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции в силу положений ст. ст. 286, 287 АПК РФ.
Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу ч. 4 ст. 288 АПК РФ, безусловным основанием для отмены принятого судебного акта, судом кассационной инстанции не установлено.
На основании изложенного, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2026 по делу N А48-14448/2024 оставить без изменения, кассационные жалобы — без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, установленном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий
Н.Н.СМОТРОВА
Судьи
Е.В.БЕССОНОВА
Ю.А.РАДВАНОВСКАЯ
——————————————————————
